Emigratie DGA naar populair emigratieland

Steeds meer mensen emigreren naar het buitenland, waaronder ook ondernemers en DGA's. Fiscaal ideale emigratielanden zijn landen die geen of een beperkte dividendbelasting, inkomstenbelasting, vennootschapsbelasting, kennen en/of geen of beperkte erf- en schenkbelasting. Landen die dan in beeld komen zijn Andorra, Canarische Eilanden, Ierland, Italië, Gibraltar en soms ook andere landen.

Emigratie van een DGA

Wanneer een belastingplichtige emigreert, kunnen verschillende fiscale vraagstukken opdoemen, vooral met betrekking tot de verkoop van aandelen aan de vennootschap zelf of de liquidatie van een besloten vennootschap (BV). Hieronder volgt een analyse van deze fiscale scenario's, onderbouwd met relevante wetgeving en jurisprudentie. Bij een emigratie spelen een aantal basis principes

• Het bepalen van de fiscale woonplaats (artikel)
• Het fiscale woonplaatsonderzoek (artikel) (interne stukken belastingdienst)
• Conserverende aanslag (artikel)
• Feitelijke leiding van het bedrijf (artikel)
• Emigratie DGA en vennootschapsbelasting in holding (artikel)

De conserverende aanslag bij een DGA

De emigratie van een directeur-grootaandeelhouder (DGA) met een aanmerkelijk belang (ab) kan leiden tot significante fiscale implicaties onder de Nederlandse belastingwetgeving. Bijzondere aandacht verdient de behandeling van de fictieve vervreemding zoals opgenomen in artikel 4.16(1)(h) van de Inkomstenbelasting (IB) en de daaruit voortvloeiende conserverende aanslag conformartikel 2.8 lid 2 van de inkomstenbelasting.

• Fictieve vervreemding bij Emigratie: emigratie van een ab-houder wordt gezien als een fictieve vervreemding van aandelen.Dit impliceert dat de ab-houder belast wordt alsof er een verkoop van aandelen heeft plaatsgevonden op het moment van emigratie.
• Conserverende aanslag: Een conserverende aanslag wordt opgelegd. Deze wordt ingevorderd bij daadwerkelijke ontvangsten uit dividend of bij vervreemding van de aandelen. De betaling van deze aanslag kan worden uitgesteld en is afhankelijk van specifieke voorwaarden zoals gedefinieerd in de wet, bij emigratie binnen de EU wordt uitstel van betaling (zonder rente en zekerheden) gegeven. Als een DGA buiten de EU zou emigreren wordt veelal zekerheid (in Nederland) gevraagd. Er is al redelijk vaak geprocedeerd over de conserverende aanslag in combinatie met de verdragstrouw, volgens de Hoge Raad d.d. 20 februari 2009 is hiervan geen sprake (ook later is nog eens gekeken naar strijdigheid met het EU recht, dit bij de Hoge Raad op 15 april 2011). De oorspronkelijke wetgeving was wel in strijd met het EG recht, edoch sinds vele jaren mag een waarde daling van de aandelen in mindering worden gebracht op de conserverende aanslag en is geen zekerheid meer vereist voor het uitstel van betaling (bij emigratie binnen de EU), dus ook dit onderdeel gaat nu fiscaal goed (voor Nederland).
• Internationale belastingverdragen: de heffing door Nederland op basis van de conserverende aanslag onttrekt zich aan de toepassing van internationale belastingverdragen. Dubbele belastingvermindering is slechts mogelijk voor belastingen geheven over de waardestijging vóór de emigratie (artikel 26 lid 5 letter b Invorderingswet).
• Excessief lenen (artikel): Nederland kan meestal haar heffingsrecht inzake excessief lenen - onder bestaande belastingverdragen - niet effectueren, mits er een belastingverdrag is tussen Nederland en het nieuwe woonland. Dat hierover onderhandelingen gaan plaatsvinden lijkt logisch. Nederland zal dit onderdeel bij een emigratie wel betrekken in de conserverende aanslag, dus nog even snel emigreren heeft niet veel fiscale zin.
• Belastingheffing niet ingezetenen: bekijk dit overzicht van de belastingdienst omtrent de verdeling van het heffingsrecht onder de verschillende belastingverdragen.
• Overlijden DGA: de conserverende aanslag komt dan te vervallen en moet worden betaald. De schuld mag niet in mindering worden gebracht op de nalatenschap (artikel 53 Successiewet). Lees ook deze uitspraak van de Hoge Raad op 15 mei 2009.
• Pensioen in eigen beheer : de Nederlandse belastingdienst kan per onderdeel een conserverende aanslag opleggen, zie hiertoe ook het standpunt van de kennisgroep van de belastingdienst op 8 januari 2024.
• Geen invorderingsrente: over de conserverende aanslag wordt geen invorderingsrente berekend volgens artikel 28 lid 3 van de Invorderingswet (IW).
• Verandering in box 2 tarief: het box 2 tarief is in 2024 verhoogd, hierdoor zal er een hogere conserverende aanslag worden opgelegd. Wij hebben veel meer DGA's in 2023 begeleid naar het buitenland, dit omdat het tarief toen nog 26,9% was (nu 33%).
• Behoud van heffingsrecht: Nederland behoudt het recht om te heffen over de gerealiseerde winsten tot aan de emigratie. Dit recht kan leiden tot dubbele belasting indien het nieuwe woonland ook heft over deze winsten.
• Periode: de conserverende aanslag moet binnen 3 jaar worden opgelegd. Hier moet de belastingplichtige wel een beroep op doen, aldus de Hoge Raad op 22 april 1998. Qua datum is de dagtekening door de inspecteur of de latere ter post bezorging het moment, aldus het Gerechtshof Den Haag op 16 april 2010. Als voldaan is aan de vereisten van navordering (nieuw feit) kan de aanslag soms gewoon in stand blijven, aldus het Gerechtshof Amsterdam op 12 november 2009 en Hoge Raad 22 april 2022. De aanslag moet wel op de juiste wijze bekend worden gemaakt, dit levert vaak discussie op, voor de liefhebber lees Hoge Raad 18 april 2014.
• Uitstel van betaling: Uitstel van betaling voor de conserverende aanslag is mogelijk onder voorwaarden, maar dit uitstel kan beëindigd worden als de omstandigheden veranderen, zoals gespecificeerd in art. 25 lid 8 letter a van de invorderingswet. Bij een emigratie binnen de EU is er vaak niet veel aan de hand.
• Verkoop van aandelen: uitstel van betaling wordt verminderd of beëindigd als aandelen worden verkocht.
• Buitenlandse heffing (heffing in het woonland): de in het buitenland geheven belasting kan in mindering worden gebracht op de verschuldigde belasting. Maar let op dat de conservende aanslag slechts wordt kwijtgescholden voor de in Nederland geheven dividendbelasting, niet kwijtgescholden wordt het bedrag van de belasting in het buitenland (artikel 26 lid 4 Invorderingswet). Dit kan leiden tot internationaal dubbele heffingen.
• Kwijtschelding bij waardedaling: kwijtschelding van de conserverende aanslag vindt plaats als de waarde van de aandelen, anders dan door uitkering van reserves, is gedaald (artikel 26 lid 5 letter a invorderingswet) 

De emigratie van een DGA is een complex proces met verstrekkende fiscale gevolgen, advisering in Nederland en door een specialist in het buitenland is noodzakelijk. Wij richten ons bij de advisering op de Nederlandse situatie en stemmen de fiscale wetgeving in het uiteindelijke woonland af met een fiscaal jurist ter plaatse.

Emigratie en inkoop aandelen (en liquidatie uitkering na emigratie)

Soms mag Nederland niet heffen over de inkoop van aandelen nadat de DGA naar het buitenland is vertrokken. Het belastingverdrag moet immers het heffingsrecht wel aan Nederland toewijzen. De uitkerende rechtspersoon hoeft dan geen dividendbelasting in te houden. De kern van de regeling:

• Karakteristieken van de inkoop van aandelen: De inkoop van aandelen door een vennootschap heeft kenmerken van zowel dividend als vermogenswinst. Volgens artikel 4.16(1)(a) van de Inkomstenbelasting 2001 wordt in Nederland de inkoop van ab-aandelen behandeld als een fictieve vervreemding sinds 1997. De eventuele buitenlandse heffing terzake de inkoop van aandelen komt in mindering om de conserverende aanslag (artikel 26 lid 5 letter b Invorderingswet)
• Behandeling onder belastingverdragen: Bij afwezigheid van een specifieke regeling in een belastingverdrag over de inkoop van aandelen, valt deze doorgaans onder het vermogenswinstartikel, conform de Nederlandse fiscale behandeling. Echter, moderne verdragen, zoals het Verdrag Nederland-België van 2001, kunnen specifiek vermelden dat dergelijke voordelen onder het dividendartikel vallen, zoals gestipuleerd in artikel 15 van het protocol bij dit verdrag. Als het heffingsrecht op grond van het gesloten belastingverdrag niet aan Nederland is toegewezen hoeft de uitkerende rechtspersoon geen dividendbelasting in te houden. Publicatie Kennisgroep Belastingdienst d.d 21 december 2023
• Inkoop aandelen onder vervreemdingsartikel: onder het oude verdrag met Belgie was de Hoge Raad in 2003 van mening dat de inkoop onder het vervreemdingsartikel viel. Hoge Raad d.d. 12 december 2023 ECLI:NL:HR:2003:AI0450. Vervreemding aan een derde en/of aan de eigen rechtspersoon wordt als gelijken gezien. Een uitspraak van een paar jaar later gaat over de liquidatie van een rechtspersoon bij een in Belgie wonende DGA (Hoge Raad d.d. 9 juni 2006 ECLI:NL:HR:2006:AX7341). Dit ligt in lijn met aantekening 28 van het OESO modelverdrag, hierin staat dat liquidatieuitkeringen onder het dividendartikel vallen.
• Vermindering van buitenlandse heffing: eventuele buitenlandse belasting die wordt geheven over de inkoop van aandelen kan in mindering worden gebracht op een conserverende aanslag in Nederland, conform artikel 26(5)(b) van de Invorderingswet 1990.

Populaire emigratie landen

In dit onderdeel behandelen wij een aantal populaire emigratie landen

Emigratie naar Portugal

• Portugal is sinds 2024 niet meer zo populair door afschaffing van de NHR regeling, deze regeling bestond al sinds 2008.
• De verwachting is wel dat de recent gekozen rechtse regering met een gelijkwaardering nieuw regime zal komen.
• Portugal heft geen belaastingen over schenkingen en erfenissen (in de rechte lijn en tussen echtgenoten). Voor derden is het tarief 10%
• Voor schenkingen van vastgoed in Portugal geldt een verlaagd tarief van 0.8% (voor echtgenoten en in de rechte lijn, voor anderen is dit 10,8%.
• Porugal kent geen vermogensbelasting. Er is wel een soort vermogensbelasting voor vastgoed met een waarde hoger dan 600.000 euro, tarief is laag, namelijk 1,5%.
• Divididen en rente worden belast tegen een tarief van 28%, tenzij oude NHR regeling.
• Pensioenen worden belast tegen ongeveer hetzelfde tarief als in Nederland (sinds 2024).   

Emigratie naar het Verenigd Koninkrijk

Ook het Verenigd Koningrijk wordt fiscaal minder interessant (maar komt met een nieuwe regeling).

• Als niet Britse inwoner kunt u ervoor kiezen om onder het Non Dom regime (non domiciled residents) te vallen. Gedurende de eerste 6 jaar welke u in het VK verblijft betaalt u geen belasting over inkomsten die buiten het VK verkreeg en die u niet naar het land heeft overgemaakt. Vaanf jaar 7 geldt er dan een forfaitaire belasting, vanaf het 12e jaar verdubbelt dit bedrag dan weer. Na het 15e jaar is het fiscale gunstregime niet meer van toepassing.
• Het VK wil dit regime in 2025 afschaffen, vanaf het 5e jaar moet u dan - evenzo als alle inwoners - het normale tarief betalen. Voordeel is wel dat het remittance principe (inkomen van buiten het VK) wordt losgelaten.
• Voor crypto beleggers en vermogende particulieren is dit dus nog steeds een fiscaal aantrekkelijk land.
• Het tarief voor de successierechten is niet zo gunstig in het VK, namelijk 40% (vrijstelling 325.000 pond).
• Voor schenkingen geldt geen speciale belastingheffing. Als een schenker binnen 7 jaar na de schenking komt te overlijden moet alsnog successierechten worden betaald.
• Er komt in 2025 ook een regeling (evenzo als in Nederland) dat u nog 10 jaar onder het VK recht valt voor erfenissen.
• Het VK kent geen vermogensbelasting.
• Over rente inkomsten wordt geen belating geheven als u onder een bijzonder regime valt.
• Over dividenduitkeringen (uit bijvoorbeeld uw BV) geldt hetzelfde, de heffing zal dus afhangen van het bijzondere regime (zoals Non Dom) waar u onder valt. Voor de Nederlandse heffing geldt natuurlijk wel de inning van de conserverende aanslag.
• Over pensioenen geldt evenzo het bijzondere regime. Als u uw pensioen echter laat overmaken naar het VK moet u normaal belasting in het VK betalen.

Emigratie naar Italie

• Italie kent, onder bepaalde voorwaarden, een aantrekkelijk fiscaal regime.
• Nieuwe Italiaanse bewoners kunnen gedurende een periode van 15 jaar in aanmerking komen voor een forfaitaire belasting van 100.000 euro op inkomsten uit een buitenlandse bron.
• Pensioen van nieuwe inwoners in Italie wordt gedurende 9 jaar belast tegen een tarief van 7%.
• Schenkingen en erfenissen worden belast tegen een tarief dat kan oplopen tot maximaal 8%. Voor echtgenoten is dit lager, namelijk 4%. De vrijstelling bedraagt 1.000.000 euro. Kiest u voor de bijzondere regeling dan is gedurende de eerste 15 jaar een vrijstelling van toepassing op uw bezittingen in het buitenland.
• Italie kent geen vermogensbelasting en zijn wel specifieke eigendomsbelastingen (1% over de waarde van bezittingen in het buitenland).
• Rente en dividend wordt belast tegen een tarief van 25%. Voor buitenlanders geldt echter soms het bijzondere regime (15 jaar max 100,000 euro).
• Inkomsten die worden verdiend in Italie zijn belast tegen het normale tarief.

Advisering DGA bij emigratie

De advisering van een DGA bij emigratie is vaak een fiscale en juridische (DAC 6 melding) puzzel. Als een DGA is geëmigreerd naar het buitenland dan is de heffing in principe toegewezen aan het buitenland. In Nederland is de DGA dan buitenlands belastingplichtig. Het heffingsrecht van Nederland is van toepassing over de tot het moment van emigratie opgebouwde winst (conservende aanslag). Het heffingsrecht van Nederland is afhankelijk van het land waarheen de DGA zal emigreren (afhankelijk van het belastingverdrag, een overzicht treft u hier aan) . Vragen? Stuur ons gerust via onderstaand formulier uw vraag of verzoek om een offerte inzake fiscale advisering.