Vastgoed winst belast als ROW of niet?

Met enige regelmaat komen we procedures tegen met betrekking tot de (al dan niet) belastbaarheid van onroerende zaken in box 1. Het fiscale kader voor in privé gehouden onroerende zaken is dat deze in box 3 moeten worden ondergebracht (inkomen uit sparen en beleggen). Op basis van de huidige wetgeving wordt verkoopwinst in box 3 niet belast.

Het kan echter zijn dat een transactie met onroerende zaken, ook al worden deze privé gehouden, niet belast worden in box 3 maar in box 1 (inkomen uit werk en woning, belast tegen het progressieve tarief van maximaal 49,5%). Heffing in box 1 komt aan de orde als het voordeel is beoogd en ook voorzienbaar is. Dit kan aan de orde zijn als verkoper over specifieke kennis beschikt of ingeval de werkzaamheden het ‘normaal vermogensbeheer’ te boven gaan. Over deze kwalificatie handelt deze procedure bij de Rechtbank in den Haag.

Beperking afschrijving vastgoed in de inkomstenbelasting

Ondernemers, resultaatgenieters en rechtspersonen mogen op gebouwen afschrijven. De afschrijving is echter beperkt. Er mag worden afgeschreven tot de zogeheten bodemwaarde. De hoogte van de bodemwaarde is op dit moment verschillend voor de inkomstenbelasting en de Vennootschapsbelasting en tevens afhankelijk hoe (door wie) het gebouw / vastgoed wordt gebruikt (in eigen gebruik of ter belegging). Nu geldt in de Inkomstenbelasting een ruimere afschrijvingsmogelijkheid voor gebouwen in eigen gebruik dan in de Vennootschapsbelasting. Waarom? Dat weet niemand. Er is besloten dat per 2024 dit onderscheid komt te vervallen door de bodemwaarde voor alle gebouwen vast te stellen op de WOZ waarde, dit zowel in de VPB als in de IB.

Let op! Door de wetswijziging in 2024 worden in de Inkomstenbelasting de afschrijvingsmogelijkheden voor gebouwen in eigen gebruik aanzienlijk beperkt, evenals – indien aan de orde - de toepassing van de herinvesteringsreserve.

Verkoop grond: is voordeel belast in box 1?

Met enige regelmaat komen we procedures tegen met betrekking tot de (al dan niet) belastbaarheid van onroerende zaken. Het fiscale kader voor in privé gehouden onroerende zaken is dat deze in box 3 zitten (inkomen uit sparen en beleggen). Op basis van de huidige wetgeving wordt verkoopwinst in box 3 niet belast. Het kan echter zijn dat een transactie met onroerende zaken, ook al worden deze privé gehouden, niet belast worden in box 3 maar in box 1 (inkomen uit werk en woning, belast tegen het progressieve tarief van maximaal 49,5%). Heffing in box 1 komt aan de orde als het voordeel is beoogd en ook voorzienbaar is. Dit kan aan de orde zijn als verkoper over specifieke kennis beschikt of ingeval de werkzaamheden het ‘normaal vermogensbeheer’ te boven gaan. Over deze kwalificatie handelt deze procedure bij de Rechtbank in den Haag waarbij in Hoge beroep door het Gerechtshof ook is geoordeeld.

Henk koopt in 1990 een woning. Henk sluit rond 2011/2012 een mondelinge overeenkomst met de buurman over de aankoop van zijn woning en grond met kassen voor €600.000, er wordt €200.000 toegerekend aan de grond (tuin). De woning koopt Henk voor zijn zoon (gezellig je zoon naast je) en de grond wil hij bij zijn eigen tuin voegen. De eigenaar van de tuinbouwgrond biedt op enig moment zowel zijn woonhuis als de tuinbouwgrond te koop aan bij Henk. In de koopovereenkomst(en) wordt vastgelegd dat de woning voor € 400.000 wordt gekocht en de tuinbouwgrond voor € 200.000. De levering van de onroerende zaken aan belanghebbende vindt plaats op 1 februari 2016. Vlak daarna, op 9 februari 2016, verkoopt Henk de tuinbouwgrond voor € 900.000 door. De inspecteur wil de verkoopwinst ad € 700.000 belasten in box 1 (resultaat uit werkzaamheid), als toetje wordt er ook nog een vergrijpboete opgelegd van € 91.000 en moet er € 43.000 aan rente worden betaald. Een bijzonder standpunt van de inspecteur, zelfs bij twijfel over box 1 of box 3 wordt er een vergrijpboete opgelegd.

Oordeel rechtbank inzake verkoop grond en ROW

De rechtbank is van mening dat niet aannemelijk is gemaakt dat de tuinbouwgrond is aangekocht met het oogmerk van latere doorverkoop tegen een beduidend hogere prijs. Nu de rechtbank dat vaststelt, is vervolgens logisch dat zij ook concludeert dat daarmee het voordeel niet te voorzien was. Omdat ook geen sprake is van activiteiten die het normaal vermogensbeheer bij belanghebbende te boven gaan, is geen sprake van resultaat uit werkzaamheid. De aanslag dient te worden vernietigd. De rechtbank overweegt hiertoe het volgende:

Om voordelen die worden genoten uit niet in dienstbetrekking verrichte werkzaamheden te kunnen aanmerken als inkomsten uit overige werkzaamheden, moeten die werkzaamheden in het economische verkeer te zijn verricht en moeten zij zijn gericht op het behalen van een geldelijk voordeel. Dit voordeel moet in beginsel door de belastingplichtige zijn beoogd (subjectief) en naar maatschappelijke opvattingen redelijkerwijs kunnen worden verwacht (objectief). Of aan deze eisen is voldaan, moet worden beoordeeld naar de situatie ten tijde van het verrichten van de werkzaamheden. Feiten en omstandigheden van andere jaren kunnen op die situatie licht werpen (Hoge Raad in 2018). Inkomsten behaald met het rendabel maken van vermogen op een wijze die normaal, actief vermogensbeheer te buiten gaat, behoren eveneens tot het belastbare resultaat uit overige werkzaamheden (zie artikel 3.91, lid 1, onderdeel c, van de Wet IB 2001). Daarvan is sprake bij werkzaamheden die naar hun aard en omvang onmiskenbaar zijn gericht op het behalen van - redelijkerwijs te verwachten - voordelen die het bij normaal actief vermogensbeheer te verwachten rendement te boven gaan (Hoge Raad 2009).
Daarnaast moet het voordeel voorzienbaar zijn (Gerechtshof 2022, de paarden zaak)

Oordeel gerechtshof inzake verkoop grond en ROW

De inspecteur is niet blij met de uitspraak en gaat in beroep tegen de uitspraak. De inspecteur is namelijk van mening dat het voordeel voorzienbaar en beoogd is en dus in redelijkheid kon worden verwacht, simpelweg omdat landbouwgrond minder waard is dan bouwgrond. De inspecteur probeert ook nog via allerlei subsidiare standpunten zijn gelijk te halen. Ook het Gerechtshof is van mening dat geen sprake is van ROW en dat de aanslag dus in de prullenbak kan verdwijnen. Het Hof oordeeld dat Henk in 2011/2012 geen voornemen had om de tuingrond te verkopen, de adviseur is pas in 2014 in beeld gekomen. Henk was ook niet betrokken bij de aanvraag tot wijziging van het bestemmingsplan. Henk had geen voordeelsverwachting in de zin dat door hem handelingen zijn verricht op een wijze die normaal actief vermogensbeheer te buiten gaat. Het beroep van de inspecteur is ongegrond, aldus het hof.

Vastgoed belegging is ROW dus box 1

De uitspraak van de Rechtbank Den Haag (december 2023) betreft een zaak waarbij in geschil is of de inkomsten uit de verhuur van woningen door een man en zijn echtgenote kwalificeren als resultaat uit overige werkzaamheden (ROW) en daarmee tot box 1 behoren, of dat deze woningen tot box 3 gerekend moeten worden. Hieronder volgt een samenvatting met de belangrijkste punten en een heldere conclusie:

De feiten: De man bezit samen met zijn echtgenote zeven woningen, waarvan zes worden verhuurd. Voor de financiering van deze woningen zijn geldleningen afgesloten. In zijn aangifte IB/PVV over 2015 heeft hij de verhuurde woningen en twee leningen in box 3 opgenomen. De inspecteur heeft echter de aangegeven kosten als ROW niet in aftrek geaccepteerd.
Het geschil: Het geschil draait om de vraag of de verhuuractiviteiten van de man als normaal vermogensbeheer (box 3) beschouwd kunnen worden, of dat deze activiteiten als ROW (box 1) gezien moeten worden vanwege het zelf verrichten van substantiële onderhoudswerkzaamheden en andere activiteiten die verder gaan dan normaal vermogensbeheer.
Rechtbankoordeel: De rechtbank (ECLI:NL:RBDHA:2023:20776) oordeelt dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat de verhuuractiviteiten van de man kwalificeren als ROW. Dit komt doordat de man aanzienlijke activiteiten heeft verricht die een normaal vermogensbeheer overstijgen, zoals het zelf uitvoeren van onderhoudswerkzaamheden, regelen van nutsvoorzieningen, inrichting van woningen, opmaken van huurcontracten, innen van huren, en het verzorgen van post. Deze werkzaamheden hebben ertoe geleid dat de man een hoger rendement kon behalen dan bij normaal vermogensbeheer gebruikelijk is, waardoor sprake is van deelname aan het economisch verkeer en een bron van inkomen volgens artikel 3.90 Wet IB 2001.
Interne compensatie: Ondanks het feit dat de aanslagen naar aanleiding van de vaststelling dat de woningen tot box 1 gerekend moeten worden, niet leiden tot een lagere aanslag vanwege interne compensatie (de niet in aftrek gebrachte rente wordt gecompenseerd door een niet eerder in aanmerking genomen stakingswinst), blijft de kwalificatie als ROW staan.
Conclusie: De rechtbank concludeert dat de inkomsten uit de verhuur van woningen voor het jaar 2015 kwalificeren als ROW en de aanslagen IB/PVV en ZVW niet te hoog zijn vastgesteld. Het beroep van de verhuurder is ongegrond verklaard.

Dit oordeel bevestigt het belang van de aard en omvang van de activiteiten die een verhuurder verricht met betrekking tot de verhuurde objecten. Wanneer deze activiteiten normaal actief vermogensbeheer overstijgen, kan dit leiden tot een andere fiscale behandeling, waarbij de inkomsten als ROW worden beschouwd en niet als inkomsten uit sparen en beleggen (box 3).

Noot fiscaal jurist inzake onroerende zaken en belastingheffing

De uitkomst van dit soort procedures is altijd sterk afhankelijk van de feiten. Welke werkzaamheden heeft de belastingplichtige wel zelf gedaan en wat heeft hij laten uitvoeren (uitbesteed) aan derden. Hoe minder kennis en hoe minder werkzaamheden hoe geringer de kans dat het voordeel kan worden belast in box 1. Er moet sprake zijn van subjectieve oogmerken om voordeel te behalen en deze (objectief) ook te mogen verwachten (Hoge Raad 1993). Feiten van andere jaren kunnen soms een ander ligt werpen op feiten in het jaar van belastingheffing (Hoge Raad 2011). Vaak is er discussie over de werkzaamheden van derden die soms kunnen of moeten worden toegerekend aan de belastingplichtige (Hoge Raad 1957) , vast staat echter wel dat de bewijslast bij de inspecteur ligt.