Samenloopvrijstelling bij BTW en overdrachtsbelasting

Overdrachtsbelasting is verschuldigd indien in Nederland gelegen onroerend goed wordt verkregen. Echter, de levering van onroerend goed is in sommige gevallen ook aan BTW-heffing onderworpen. Zonder nadere regels, zou daardoor dubbele belastingheffing kunnen ontstaan. Om deze dubbele heffing waar gepast te voorkomen, is de samenloopvrijstelling opgenomen in de overdrachtsbelasting. In dit artikel gaan wij op de samenloopvrijstelling in.

Nieuwe wetgeving vastgoedaandelen transacties in 2025

Er komt nieuwe wetgeving inzake de samenloopregeling. Deze zou ingaan op 1 januari 2024 maar is uitgesteld tot 1 januari 2025. Het ministerie van Financiën wil de samenloopvrijstelling zo aanpassen dat bij verkrijging van (nieuwe) onroerende zaken via een aandelentransactie de vrijstelling niet meer van toepassing is. Door de doorkijk arresten (zoals ECLI:NL:HR:2018:2110) is de vrijstelling ook van toepassing bij een indirecte verkrijging van aandelen van nieuwbouw en bouwterreinen. De Hoge Raad ging hier iets verder dan de (striktere) wettelijke mogelijkheden.

Het doel van de wetswijziging is de ongelijkheid wegnemen tussen partijen die handelen via aandelen en partijen die onroerende zaken rechtstreeks verkopen. Er is een internetconsultaties geweest waardoor de wetgeving iets wordt aangepast. Er zou een overkill van BTW en overdrachtsbelasting kunnen ontstaan bij nieuw vastgoed dat voor meer dan 10% BTW vrijgesteld wordt gebruikt. De overdrachtsbelasting wordt in dit geval geen 0%, geen 2%,, geen 8%, geen 10,4% maar 4%. Stuk duidelijker !

Werking van de samenloopvrijstelling in de overdrachtsbelasting

De samenloopvrijstelling is onderdeel van de overdrachtsbelasting en niet van de btw. Dat geeft gelijk aan hoe de bepaling werkt. Er wordt niet getoornd aan de verschuldigdheid van btw, hooguit aan de verschuldigdheid van overdrachtsbelasting. Toepassing van de samenloopvrijstelling kan dus nooit leiden tot het niet verschuldigd zijn van btw.

Wanneer is de samenloopvrijstelling van toepassing?

De samenloopvrijstelling kan alleen van toepassing zijn, indien btw is verschuldigd bij de levering van een onroerende zaak. Bij deze transacties geldt als hoofdregel dat geen btw wordt geheven, tenzij sprake is van:

• De levering van een gebouw of een gedeelte van een gebouw, inclusief het erbij behorende terrein, vóór, op of uiterlijk twee jaar na de datum van eerste ingebruikneming (de bouw- en handelsfase);
• De levering van een bouwterrein;
• Andere leveringen, waarbij de verkoper en de koper samen een verzoek hebben gedaan aan de inspecteur om btw-belast te mogen leveren.

Bovenstaande transacties kunnen dus – zonder de samenloopvrijstelling in acht te nemen – leiden tot heffing van zowel btw als overdrachtsbelasting. De vrijstelling voorziet in de sfeer van de overdrachtsbelasting in een vrijstelling. Heffing van btw vindt dan wel plaats, heffing van overdrachtsbelasting niet. De samenloopvrijstelling geldt echter niet voor alle drie de type transacties. Slechts de eerste twee komen in aanmerking. Het als gevolg van een gezamenlijk verzoek btw-belast leveren van een onroerende zaak, leidt dus niet tot toepassing van de samenloopvrijstelling.

Voor de andere twee transacties: de bouw- en handelsfase en de levering van een bouwterrein, geldt dat de samenloopvrijstelling van toepassing is. Toch heeft de wetgever het nodig geacht hier een uitzondering te moeten formuleren. De vrijstelling is niet van toepassing indien:

• De onroerende zaak als bedrijfsmiddel is gebruikt; en
• De koper de verschuldigde btw geheel of gedeeltelijk in aftrek kan brengen (aftrek van btw).

Voorbeeld samenloopvrijstelling (Hof Den Bosch 2020)

Aan een belanghebbende wordt een onroerende zaak verkocht en geleverd. De onroerende zaak is een voormalig postkantoor en twee woningen. Echter, als gevolg van diverse verbouwingen bestaat het pand nu onder andere uit een supermarkt, restaurant en kantoorruimten. Indien sprake is van een nieuw vervaardigde onroerende zaak, is sprake van een btw-belaste levering en mogelijk de samenloopvrijstelling in de overdrachtsbelasting. Is geen sprake van een nieuw vervaardigde onroerende zaak, dan is de levering btw-vrijgesteld, tenzij partijen hiervoor opteren. Echter: opteren voor een belaste heffing, maakt niet dat de vrijstelling kan worden toegepast.

Het gerechtshof kwam in deze zaak tot de conclusie dat sprake was van een nieuw vervaardigde onroerende zaak. Daardoor was de heffing van btw van rechtswege verplicht en kon de samenloopvrijstelling worden toegepast.

Over dit type casussen wordt in de praktijk veel geprocedeerd. Kijk ook voor een uitspraak van de Rechtbank Noord Holland op 26 oktober 2023 of Hoge Raad 2020 of Gerechtshof Arnhem Leeuwarden in 2018 of Gerechtshof Arnhem Leeuwarden in 2022.

Algemeen/strafheffing bij samenloopvrijstelling

Tot slot kennen de vrijstellingen in de overdrachtsbelasting een algemene bepaling op grond waarvan toepassing achterwege blijft. Indien aan de volgende voorwaarden is voldaan, is de samenloopvrijstelling daarom niet van toepassing:

• De verkrijging vindt plaats als gevolg van een btw-belaste prestatie; en
• De verkrijger kan de btw voor minder dan 90% in aftrek brengen; en
• De vergoeding voor de heffing van de btw, inclusief de btw, is lager dan de waarde in het economische verkeer. Bij de waarde economisch verkeer geldt de reële kostprijs als ondergrens.

Er is een beleidsbesluit waarin situaties zijn opgenomen die ertoe leiden dat deze ‘strafheffing’ niet plaatsvindt. Het inwinnen van goed advies is daarom altijd aan te raden.

Als bedrijfsmiddel gebruikt

De staatssecretaris is bij beleidsbesluit nader ingegaan op de eerste ingebruikname van een onroerende zaak als bedrijfsmiddel. Hij geeft aan dat het gaat om het feitelijk voor het eerst en op duurzame wijze gebruik maken van een onroerende zaak. Daarbij moet de ingebruikneming overeenkomen met de objectieve bestemming van de zaak. Incidenteel of tijdelijk gebruik kwalificeert niet. Als voorbeeld wordt genoemd dat de eerste ingebruikneming van een kantoorpand niet plaatsvindt in de maand waarin het pand wordt gebruikt voor de opslag van de bouwmaterialen.

Maar wat nu als het bedrijfsmiddel in gebruik is genomen, maar de tweejaarstermijn na eerste ingebruikneming is nog niet verstreken? Dan is er nog sprake van een btw-belaste levering. De ondergrens ligt bij zes maanden. Dus: 0-6 maanden betekent dat de samenloopvrijstelling nog van toepassing kan zijn. Tussen de 6 en 24 maanden geldt alleen de samenloopvrijstelling op het moment dat de btw niet aftrekbaar is. In die situatie kan het dus voorkomen dat zowel btw wordt geheven, als overdrachtsbelasting.

Terugnemen van de samenloopvrijstelling

Een regelmatig terugkomende vraag gaat over een latere wijziging van omstandigheden. Illustratief is de situatie waarin de samenloopvrijstelling terecht is verleend, maar de koper jaren later alsnog recht op aftrek van een deel van de btw verkrijgt, bijvoorbeeld door gewijzigde activiteiten. Als gevolg van de herzieningsperiode bij onroerend goed, kan deze koper de btw alsnog deels in aftrek brengen. Wat gebeurt er dan met de jaren geleden terecht gebruikte vrijstelling?

De Hoge Raad heeft zich hierover gebogen. Hij geeft aan dat de belastingplichtige op het moment dat het belastbaar feit zich voordoet, terecht gebruikmaakt van een vrijstelling. Op dat moment ontstaat er dus geen belastingschuld. Indien de rechtsgrond later aan de vrijstelling komt te ontvallen, ontstaat op dat latere moment een belastingschuld. Naheffing kan op dat moment plaatsvinden. Dit oordeel is niet geheel onomstreden, doch is thans wel de gangbare leer.

Samenloopvrijstelling en fiscale eenheid btw

Het leveren van onroerende zaken binnen een fiscale eenheid voor de btw, leidt niet tot heffing van btw. Echter, deze fiscale eenheid werkt niet door naar de overdrachtsbelasting. Aangezien van heffing van btw geen sprake is, is niet voldaan aan de voorwaarden voor de vrijstelling. Om onredelijke uitkomsten te voorkomen, heeft de staatssecretaris een goedkeuring afgegeven. Deze goedkeuring houdt in dat de vrijstelling van toepassing is, indien deze bij afwezigheid van de fiscale eenheid ook zou hebben gegolden. Bij een latere levering moet het gebruikmaken van deze goedkeuring goed in de gaten worden gehouden, vanwege het niet in mindering mogen brengen op de heffingsmaatstaf van niet geheven overdrachtsbelasting.

Samenloopvrijstelling en onroerendezaakrechtspersoon

Bij het verkrijgen van aandelen in een onroerendezaakrechtspersoon kan overdrachtsbelasting zijn verschuldigd. Echter, de verkrijging van aandelen als zodanig leidt niet tot een levering die voor de samenloopvrijstelling relevant is. De Hoge Raad heeft in 2011 uitgesproken dat de verkrijging van aandelen in een onroerendezaakrechtspersoon ook onder de vrijstelling valt, voor zover heffing zou plaatsvinden over de waarde van nieuwe, nog ongebruikte onroerende zaken (de bouw- en handelsfase) alsmede bouwterreinen. De staatssecretaris heeft bij besluit aangegeven dat tot de ‘ongebruikte’ onroerende zaken ook behoren de gebruikte bedrijfsmiddelen die zich binnen zes maanden na het tijdstip van eerste ingebruikneming begeven, mits zij binnen die zes maanden zijn opgenomen in een notariële akte die ziet op de verkrijging.

De samenloopvrijstelling in de overdrachtsbelasting gebruiken

Indien een vrijstelling in de overdrachtsbelasting van toepassing is, dan is het niet zo dat er geen aangifte hoeft te worden gedaan. Er moet dus aangifte worden gedaan en dat gaat vrijwel altijd via de notaris. De akte van de notaris dient alle gegevens te bevatten die van belang kunnen zijn voor de heffing van overdrachtsbelasting. In de aangifte wordt dan een beroep op de vrijstelling gedaan. De bezwaartermijn – bijvoorbeeld al u het niet eens kunt worden met de notaris over het wel/niet toepassen van een vrijstelling – loopt zes weken na betaling van de overdrachtsbelasting af.

Samenloopvrijstelling en advisering

De samenloopvrijstelling kent een groot bereik, maar is aan strenge voorwaarden onderworpen. Indien u in de praktijk te maken hebt met een situatie waarin zowel btw als overdrachtsbelasting verschuldigd kan zijn, is het raadzaam contact op te nemen met een deskundige. Neem gerust eens vrijblijvend contact op met een van de auteurs van dit artikel. De eerste kennismaking is vrijblijvend.