In wezen nieuwbouw en omzetbelasting

In een week tijd heeft de Hoge Raad twee belangrijke arresten gewezen over het criterium "in wezen nieuwbouw". In het ene arrest een toelichting op de spelregels (niet echt duidelijk) en in het andere arrest een verduidelijking bij een casus. Als er een nieuwe onroerende zaak is ontstaan is de levering belast met btw en is de verkrijging vrijgesteld van overdrachtsbelasting. Dit kan bij substantiele investeringen een groot verschil maken.

In wezen nieuwbouw en BTW

De oplevering van een onroerende zaak is een levering voor de omzetbelasting. Eenvoudigste voorbeeld is een aannemer die een woning bouwt op de grond van een projectontwikkelaar. Ook het zodanig bewerken van grond waardoor een bouwterrein is ontstaan kwalificeert als een belaste oplevering. Een dergelijke levering doet zich ook voor als een onroerende zaak zo ingrijpend wordt verbouwd, dat een vervaardigde onroerende zaak is ontstaan (goed dat hiervoor niet bestond). Een renovatie of ingrijpend onderhoud (of een functiewijziging) is veelal onvoldoende. Bouwkundige ingrepen en uiterlijke wijzigingen zijn dus van essentieel belang voor de omzetbelasting.

Het criterium 'in wezen nieuwbouw' is een vaag begrip dat in onderhavige Hoge Raad-uitspraak wordt toegelicht.

Geen sprake van in wezen nieuwbouw

In een procedure bij het Gerechtshof Amsterdam d.d. 18 juni 2024 (ECLI:NL:GHAMS:2024:1771) kwam het begrip "in wezen nieuwbouw" ook aan de orde. Onder verwijzing naar het Kozuba premium arrest komt het Hof tot de conclusie dat hiervan geen sprake is (Hof van Justitie EU d.d. 16 november 2017 ECLI:EU:C:2017:869). Ook de rechtbank Noord Nederland kwam op 27 oktober 2022 (ECLI:NL:RBNHO:2022:9550) tot dezelfde conclusie. Deze casus ging over het volgende onderwerp:

Feiten en achtergrond in wezen nieuwbouw voor de BTW

• Belanghebbende heeft overdrachtsbelasting voldaan op de verkrijging van aandelen in een onroerendezaakrechtspersoon.
• Het ging om een kantoorpand dat door een ingrijpende renovatie en verbouwing was gemoderniseerd.
• De rechtbank en het hof moesten beoordelen of sprake was van ‘in wezen nieuwbouw’, wat bepalend is voor de fiscale behandeling.
• Belanghebbende kiest de koninklijke route en draagt ruim € 3.400.000 aan overdrachtsbelasting af bij de verkrijging van een vastgoed BV en vervolgens gaat belanghebbende hiertegen in de bezwaar en beroep.

Kern van het geschil en de uitspraak over in wezen nieuwbouw voor de BTW

• Is het pand door de verbouwing een nieuw vervaardigde onroerende zaak geworden? Indien ja, zou een vrijstelling van overdrachtsbelasting van toepassing kunnen zijn. Verbouwing is grondig en opvangrijk (4x de aankoopkosten). Is er sprake van "in wezen nieuwbouw waardoor de overdracht met BTW kan plaatsvinden en dus geen overdrachtsbelasting".
• De inspecteur stelde dat de wijzigingen onvoldoende ingrijpend waren om te spreken van in wezen nieuwbouw.
• Het hof onderschrijft de uitspraak van de rechtbank dat geen sprake is van in wezen nieuwbouw.
• Het Hof gaat vervolgens bouwvakker spelen, de bouwkundige constructie is grotendeels intact gebleven; alleen hoekkolommen zijn vervangen. Factoren zoals het uiterlijk, investeringen en gebruiksverbeteringen zijn niet doorslaggevend.
• Artikel 12 van de Btw-richtlijn heeft geen rechtstreekse werking; Nederland heeft een eigen invulling gegeven aan het begrip ‘vervaardigen’.

Tips voor de praktijk bij in wezen nieuwbouw

• Juridische normering: In wezen nieuwbouw vereist ingrijpende wijzigingen in de bouwkundige constructie. Andere factoren, zoals investering en uitstraling, zijn ondersteunend maar niet doorslaggevend.
• Een inspectierapport kan doorslaggevend zijn. Duidelijke en volledige documentatie van alle wijzigingen is cruciaal.
• De uitleg van de Nederlandse wetgever over ‘vervaardigen’ binnen de omzetbelasting heeft stand gehouden tegenover Europese richtlijnen. Dit wordt ook door de Hoge Raad bevestigd op 31 januari 2025 (ECLI:NL:HR:2025:157)
• Wanneer een project wordt gepositioneerd als nieuwbouw, moet dit onderbouwd worden met een diepgaande analyse van bouwkundige wijzigingen. Ondersteun standpunten met onafhankelijke deskundigenrapporten om de mate van verbouwing aan te tonen.
• Het parket van de Hoge Raad geeft een heldere toelichting met verwijzigingen naar diverse rechtspraak (ECLI:NL:PHR:2024:1283). Nieuwe gevels en functionele wijzigingen zijn niet voldoende. Volgens de Hoge Raad moeten er belangrijke wijzigingen in de bouwkundige constructie worden aangepast. Volgens belanghebbende kunnen de normen lager worden gesteld, dit op grond van het Kozuba arrest (EU).

Procedure Hoge Raad inzake in wezen nieuwbouw (spelregels)

Op 4 november 2022 in een arrest gewezen over de spelregels. Henk koopt een kantoorgebouw in 2015 voor € 5.000.000. Het gebouw wordt in overleg met de huurder in 2017 en 2018 volledig verbouwd tot een mooi hotel. De verbouwingskosten bedragen ruim € 7.000.000. De waarde na de verbouwing bedraagt € 16.300.000. Piet koopt het hotel in 2018 voor € 15.800.000. Piet verzoekt de inspecteur om vast te stellen dat de verbouwing heeft geleid tot een vervaardigd nieuw goed (artikel 11 lid 3 letter b Wet Omzetbelasting).

De inspecteur doet niet mee. De Rechtbank weet het niet precies en stelt (prejudiciële) vragen aan de Hoge Raad. De kern is: welke criteria gelden er om te beoordelen of na een stevige verbouwing een gebouw als 'nieuw of eerste ingebruikneming' moet worden gezien?

De Hoge Raad komt tot het volgende:

• Wat is er bouwkundig gebeurd?
• Alleen wijzigingen in de bouwkundige constructie, daaronder begrepen vervanging (van een deel) van de bestaande bouwkundige constructie, kunnen de conclusie rechtvaardigen dat een verbouwing zo ingrijpend is geweest, dat daardoor in wezen een nieuw gebouw is ontstaan.
• Aanwijzingen voor een drastische verbouwing zijn: (a) bouwkundige identiteit / uiterlijke herkenbaarheid; (b) wijzigingen in functie in de zin van gebruiksmogelijkheden van de onroerende zaak; (c) de grootte van de gedane investeringen; en (d) de door verbouwing gerealiseerde meerwaarde.
• Of zulke wijzigingen zodanig ingrijpend zijn geweest, is afhankelijk van de omstandigheden van het geval.

Procedure Hoge Raad inzake in wezen nieuwbouw (spelregels)

Op 11 november oordeelt ons hoogste rechtscollege over een uitspraak van het Gerechtshof inzake een verbouwing van een fabriek tot een winkelcentrum. De koper deed een beroep op de samenloopregeling voor de overdrachtsbelasting. Er moet dan sprake zijn van een van rechtswege met btw belaste levering door de verkoper. De werkzaamheden waren zodanig ingrijpend (in de bouwkundige constructutie) dat er in wezen nieuwbouw heeft plaatsgevonden. De feiten zijn hierbij de volgende;

• Oude fabriekshal staat al jaren leeg
• Bestemming wordt gewijzigd van industrie naar retail
• Ruim 30% wordt gesloopt (alle binnenmuren zijn verwijderd)
• Dak is volledig vernieuwd (met nieuwe staalcontructie)
• De monumentale kenmerken blijven gedeeltelijk behouden

Het Gerechtshof was niet van mening dat er in wezen een nieuwbouw object is ontstaan. De Hoge Raad tikt het gerechtshof op de vingers door te stellen dat maatgevend is wat er bouwkundig is gebeurd. Een substantiele wijziging in bouwkundig opzicht kan een "nieuwbouw" rechtvaardigen, aldus ons hoogste rechtscollege.

Noot fiscaal jurist inzake 'in wezen nieuwbouw'

Er is al lange tijd behoefte aan meer helderheid over het begrip 'in wezen nieuwbouw'. Veel van onze klanten en de vastgoedpraktijk keken dan ook uit naar de beantwoording van de door de rechter gestelde vragen aan de Hoge Raad. Er zijn nu enige richtlijnen, maar de onduidelijkheid is gebleven.

Wat we nu wel weten is het volgende, de bouwkundige constructie moet veranderen. Aanwijzigingen hiervoor zijn:

• De bouwkundige identiteit (en uiterlijke herkenbaarheid) moet wijzigen;
• De aanwendingsmogelijkheden van het pand moeten wijzigen (dus de functie van het pand);
• De omvang van de investeringen is belangrijk;
• De gerealiseerde meerwaarde door de verbouwing is belangrijk.

De onderlinge weging en invulling blijven echter onduidelijk. De feiten blijven dus van essentieel belang en voordien zekerheid krijgen lijkt een lastige opgave.

Van een nieuw onroerend goed is volgens de Hoge Raad niet snel sprake. Het arrest heeft niet veel meer duidelijkheid gebracht, maar dat dit wel een moeizaam traject is. Dit volgt ook wel uit diverse eerdere uitspraken van lagere rechters. In een procedure bij het Gerechtshof (in 2020), inzake een voormalig postkantoor, is wel bepaald dat er een nieuw onroerend goed is ontstaan.

Onze fiscaal juristen kunnen u helpen met de beoordeling of er kansen en / of risico's zijn. Neem gerust conctact op met onderstaande fiscalisten.

Bron omzetbelasting en nieuw gebouw

Hoge Raad 4 november 2022 ECLI:NL:HR:2022:1577

Hoge Raad 11 november 2022 ECLI:NL:HR:2022:1609

Gerechtshof Amsterdam d.d. 18 juni 2024 (ECLI:NL:GHAMS:2024:1771