Keuzeherziening bij vermogensetikettering

In dit andere artikel op onze website heeft u kunnen lezen dat de vermogensetikettering onder te verdelen valt in drie categorieën, te weten:

1. verplicht ondernemingsvermogen;
2. verplicht privévermogen; en
3. keuzevermogen.

Bij keuzevermogen wordt de etikettering in beginsel definitief door het onherroepelijk worden van de aanslag van het eerste keuzejaar of van een later jaar [1]. In dit artikel bespreken wij de mogelijke herziening van deze keuze.

Ondernemingsvermogen bij ondernemers

Vermogensbestanddelen die uitsluitend of nagenoeg uitsluitend zakelijk worden gebruikt, vallen onder het ondernemingsvermogen. Dit vermogen wordt belast onder de regels van box 1. Voor dit vermogen kunnen ondernemers verschillende fiscale faciliteiten benutten, zoals afschrijvingen en investeringsaftrek.

Privévermogen bij ondernemers

Vermogensbestanddelen die uitsluitend of nagenoeg uitsluitend voor privédoeleinden worden gebruikt, vallen onder het privévermogen. Deze worden meestal belast in box 3.

Gemengd gebruik of keuze vermogen bij ondernemers

Als een vermogensbestanddeel zowel zakelijk als privé wordt gebruikt, dan heeft de ondernemer een zekere keuzevrijheid in de etikettering. Dit wordt ook wel de 'keuzevermogen' genoemd. Hierbij zal de keuze goed onderbouwd moeten worden.

De vermogensetikettering is in beginsel een eenmalige keuze die de ondernemer maakt bij de verwerving van het vermogensbestanddeel. Latere wijziging is in principe alleen mogelijk als er sprake is van bijzondere omstandigheden, hier gaan we hierna verder op in.

Vermogensetikettering in de inkomstenbelasting

Vermogensetikettering gaat over de toerekening van vermogensbestanddelen van een ondernemer aan zijn fiscale ondernemings- of privésfeer. Dit speelt alleen bij natuurlijke personen en niet bij rechtspersonen zoals een bv of een nv.  De vermogensetikettering is belangrijk voor de fiscale behandeling, zo wordt ondernemingsvermogen in aanmerking genomen bij de bepaling van de winst uit onderneming in box 1, terwijl privévermogen veelal tot box 3 zal behoren.

• Er bestaan belangrijke verschillen tussen belastingheffing in box 1 en box 3, zoals de belastingheffing over waardeveranderingen. In voorkomende situaties kan hiermee rekening worden gehouden in de advisering. Daarnaast is vermogensetikettering relevant voor bijvoorbeeld doorschuiffaciliteiten of bedrijfsopvolgingen.
• Volgens vaste jurisprudentie is in het algemeen de wil van de ondernemer beslissend bij de vermogensetikettering. Een ondernemer heeft dus in beginsel zelf de keuze om een vermogensbestanddeel al dan niet tot het ondernemingsvermogen te rekenen. De keuze van de ondernemer komt tot uitdrukking in de boekhouding van de onderneming, maar kan bijvoorbeeld ook blijken uit de ingediende belastingaangifte.
• De keuzevrijheid van de ondernemer wordt echter beperkt door de grenzen der redelijkheid. Voor vermogensbestanddelen die een sterk overheersend ondernemings- of privékarakter hebben, bestaat geen keuzevrijheid. Deze vermogensbestanddelen behoren verplicht tot het ondernemings- of privévermogen op grond van hun aard, bestemming en / of feitelijke gebruik. De ondernemer overschrijdt de grenzen der redelijkheid als een dergelijk vermogensbestanddeel tot een andere categorie wordt gerekend dan zijn functie. Vermogensetikettering vraagt dus altijd om een beoordeling van de feiten en omstandigheden. Bij veel vermogensbestanddelen is op voorhand duidelijk dat sprake is van verplicht ondernemings- of privévermogen. Dit is doorgaans het geval als het privégebruik respectievelijk zakelijk gebruik minder dan 10% is.

Tandarts met praktijk aan huis en keuzevermogen

In een uitspraak van het Gerechtshof Arnhem Leeuwarden d.d. 26 september 2023 (ECLI:NL:GHARL:2023:8247) kwam het volgende aan de orde:

• Tamara is tandarts en is op huwelijkse voorwaarden getrouwd;
• Tamara heeft een tandartsenpraktijk (eenmanszaak) in haar eigen woning (pand 1);
• De woning behoort voor 100% toe aan Tamara en wordt als ondernemingsvermogen aangemerkt;
• In 2013 wordt (in maatschapsverband) een nieuwe locatie (pand 2) geopend, ook deze locatie behoort in eigendom toe aan Tamara;
• In 2015 koopt Tamara samen met haar partner een nieuwe eigen woning (pand 3);
• De vraag is of pand 3 voor meer dan 10% zakelijk wordt gebruikt. In deze woning is een werkkamer (met kast) ingericht (8% vloeroppervlak woning). Soms wordt deze ruimte ook gebruikt door een werknemer. Tevens wordt de kamer gebruikt voor niet-reguliere diensten (weekend/ avond).
• Standpunt inspecteur: niet aannemelijk dat woning voor meer dan 10% zakelijk wordt gebruikt en Tamara maakt niet aannemelijk dat dit wel zo is.
• Gerechtshof: woning kan niet worden gesplitst en 8% van de woning wordt zakelijk gebruikt. Dat de garage ook zakelijk wordt gebruikt wordt niet aannemelijk gemaakt. Daarnaast zou dit gebruik van zeer bijkomstige aard zijn geweest.

De procedure is slecht gevoerd en aan de bewijslast - die rust op Tamara - is slechts ten dele voldaan. Ze had heldere tekeningen en foto's moeten toevoegen aan haar beroepschrift en heldere verklaringen (bijvoorbeeld door architect) moeten verstrekken. Enkel stellingen innemen zonder bewijs heeft bij een procedure niet veel zin. Al met al een slecht gevoerde procedure.

Keuzeherziening voor vermogen ondernemers

In beginsel kan de ondernemer niet terugkomen op de gemaakte keuze om het betreffende vermogensbestanddeel tot het ondernemingsvermogen respectievelijk privévermogen te laten behoren, tenzij er echter sprake is van bijzondere omstandigheden [2].

In de navolgende situaties kan sprake zijn van bijzondere omstandigheden die een (vrijwillige) keuzeherziening wel mogelijk maken:

• Een wetswijziging die de fiscale behandeling van het vermogensbestanddeel zodanig wijzigt, dat de belastingplichtige onder de nieuwe regeling tot een andere keuze zou zijn gekomen [3].
• Bij een ingrijpende wijziging in de aard van het gebruik en bij een wijziging in de verhouding tussen privé en zakelijk gebruik van het vermogensbestanddeel. In voorkomende situaties is sprake van een verplichte heretikettering [4]. Hierbij kan gedacht worden aan een vermogensbestanddeel dat (nagenoeg) uitsluitend privé werd gebruikt en vervolgens (nagenoeg) uitsluitend zakelijk wordt gebruikt.
• Wijziging van eerdere jurisprudentie door het ‘omgaan’ van de Hoge Raad [5]. Jurisprudentie die een einde maakt aan de onzekerheid over de uitleg van een wettelijke bepaling in een bepaalde situatie vormt geen bijzondere omstandigheid [6]. Het arrest van de Hoge Raad [7] over de etikettering van het huurrecht van een woning als ondernemingsvermogen vormt volgens de staatssecretaris [8] bijvoorbeeld geen bijzondere omstandigheid, omdat de Hoge Raad zich nog niet eerder had uitgelaten over deze kwestie.

Uit voorgaande volgt dat een vermogensbestanddeel dat geen functie meer vervult in de onderneming kan c.q. moet worden overgebracht naar privévermogen. Op deze regel geldt een uitzondering als de ondernemer het vermogensbestanddeel aanhoudt tot een geschikt moment van verkoop. Het vermogensbestanddeel blijft dan behoren tot het ondernemingsvermogen [9]. De ondernemer heeft hierin geen keuze.

Toepassing foutenleer

De situatie kan zich ook voordoen dat een ondernemer bestanddelen van het verplichte ondernemingsvermogen tot zijn of haar privévermogen heeft gerekend, of andersom. Het is daarbij niet van belang of de inspecteur in het verleden, al dan niet bewust, de verkeerde etikettering bij de aanslagregeling heeft gevolgd [10]. Op basis van de foutenleer moeten dergelijke etiketteringsfouten worden hersteld [11].

Noot van de adviseur inzake keuze vermogen

Als de ondernemer een onroerende zaak tot zijn ondernemingsvermogen rekent en vervolgens bij realisatie van de stille reserve in de onroerende zaak zich voor het eerst op het standpunt stelt dat de onroerende zaak verplicht tot het privévermogen had moeten worden gerekend, zodat de foutenleer moet worden toegepast, moet de ondernemer zelf feiten en omstandigheden stellen en, bij weerspreking door de inspecteur, aannemelijk maken dat sprake is van verplicht privévermogen [12]. Wie stelt, die dient tenslotte te bewijzen. Wij adviseren om daarom altijd een deskundige partij in te schakelen om u hierbij te ondersteunen.  

Tot besluit

Heeft u naar aanleiding van dit artikel nog vragen of wenst u meer informatie te ontvangen? Neem dan gerust eens – geheel vrijblijvend – contact op met één van onze onderstaande adviseurs.

Bron keuze vermogen of niet