Juridische fusie in de vennootschapsbelasting

Wenst u twee (of meer) vennootschappen samen te voegen, te reorganiseren of wellicht simpelweg uw structuur te vereenvoudigen? De juridische fusie kan in deze gevallen een passende oplossing bieden.

Bij een juridische fusie vindt er een samensmelting plaats van twee of meer rechtspersonen. Er is sprake van overgang onder algemene titel. Dat wil zeggen dat bezittingen, rechten en schulden overgaan op grond van een notariële akte naar een andere rechtspersoon, zonder dat daarvoor afzonderlijke leveringshandelingen nodig zijn. De aandeelhouders van de betreffende vennootschappen worden van rechtswege aandeelhouder in de verkrijgende vennootschap. Overgang onder algemene titel biedt praktische voordelen. Niet alle afzonderlijke activa en contracten hoeven volgens de daarvoor geldende regels te worden overgedragen en schulden hoeven niet opnieuw te worden aangegaan.

Op het niveau van de verkrijger en verdwijner regelt artikel 14b van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 de fiscale gevolgen van de juridische fusie. In hoofdlijnen kan een juridische fusie ruisend (directe belastingheffing) en geruisloos (uitstel van belastingheffing) plaatsvinden.

Ruisend (directe belastingheffing)

Om de juridische fusie fiscaal tot een belast element te brengen, roept de Wet op de vennootschapsbelasting een aantal ficties in het leven. Civielrechtelijk vormt de overgang onder algemene titel van de vermogensbestanddelen van de verdwijner namelijk geen vervreemding.

1. Allereerst wordt verondersteld dat de verdwijner zijn gehele vermogen heeft overgedragen aan de verkrijger (vervreemdingsfictie).
2. Ten tweede dat de verdwijner heeft opgehouden in Nederland belastbare winst te genieten (eindafrekeningsfictie).
3.  Hier wordt nog een derde fictie aan toegevoegd, te weten de verbondenheidsfictie. Door deze ficties wordt het claimverlies van onder meer stille reserves, fiscale reserves en afgewaardeerde vorderingen veiliggesteld.

Op het moment dat de vermogensbestanddelen van de verdwijner een meerwaarde vertegenwoordigen, zal dit als gevolg van de hiervoor genoemde ficties tot een belastbaar feit leiden waarover moet worden afgerekend.

Geruisloos (uitstel van belastingheffing)

Belastingheffing als gevolg van een ruisende juridische fusie kan een belemmering vormen. Om dit te voorkomen, heeft de wetgever de geruisloze juridische fusie in het leven geroepen. Dit betekent dat de winst die ontstaat bij vervreemding als gevolg van de juridische fusie bij de verdwijner niet in aanmerking wordt genomen.

De geruisloze juridische fusie is alleen van toepassing indien de fusie niet in overwegende mate is gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing. Misbruik wordt aanwezig geacht indien de fusie niet plaatsvindt op grond van zakelijke overwegingen, zoals herstructurering of rationalisering van de actieve werkzaamheden van de verdwijnende en de verkrijgende rechtspersoon. De inspecteur zal het ontbreken van deze zakelijke overwegingen aannemelijk moeten maken. Slaagt hij hierin, dan heeft de belastingplichtige (de verdwijner) alsnog de mogelijkheid aannemelijk te maken dat de fusie niet in overwegende mate gericht is op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing.

Tip van de adviseur

Als de verdwijnende vennootschap bijvoorbeeld beschikt over voldoende verrekenbare verliezen, kan een ruisende juridische fusie juist geschikt zijn. Op deze wijze kan dan verliesverdamping worden voorkomen. Overigens kunnen de verliezen ook - onder voorwaarden - worden meegegeven aan de verkrijgende vennootschap.

Kosten fusie deels niet aftrekbaar

Begin 2025 nam de kennisgroep van de belastingdienst een standpunt in over de kosten welke samenhagen met een juridische (moeder - dochter) fusie. Volgens de kennisgroep zijn niet alle kosten aftrekbaar. Kort en goed de feiten en het standpunt

Vraag inzake kosten fusie bij kennisgroep belastingdienst (KG:023:2025:1)

• Belastingplichtige bezit alle aandelen in Y, waarop de deelnemingsvrijstelling van toepassing is.
• Een juridische moeder-dochterfusie vindt plaats waarbij Y verdwijnt en de belastingplichtige de verkrijgende rechtspersoon is.
• Kosten gemaakt tijdens de fusie worden aan de belastingplichtige toegerekend.
• Is het aftrekverbod van artikel 13, lid 1, Wet Vpb 1969 van toepassing op de kosten van deze fusie?

Beantwoording en toelichting kosten fusie en fiscale aftrek

• Fiscale fictie: De belastingplichtige wordt geacht de aandelen in Y ten tijde van de fusie te hebben vervreemd.
• Toepassing aftrekverbod: Artikel 13, lid 1, Wet Vpb 1969 is van toepassing op kosten die rechtstreeks verband houden met de vervreemding van Y.
• Inspecteur moet beoordelen welk deel van de kosten verband houdt met de vervreemding en welk deel met de verkrijging van de vermogensbestanddelen van Y.
• In de praktijk zullen bij een moeder-dochterfusie meestal geen of slechts een zeer beperkt deel van de kosten worden toegerekend aan de vervreemding van de aandelen.
• Artikel 13, lid 1, Wet Vpb 1969: Kosten voor de verwerving of vervreemding van deelnemingen zijn niet aftrekbaar. Artikel 3.57, lid 1, Wet IB 2001: Bij fusies wordt een belastingplichtige geacht de aandelen van de verdwijnende rechtspersoon te hebben vervreemd.

Rechtspraak inzake fusiekosten niet aftrekbaar

• HR 7 december 2018 (ECLI:NL:HR:2018:2264):Kosten zijn alleen onderworpen aan het aftrekverbod als er een rechtstreeks oorzakelijk verband bestaat met de vervreemding.
• HR 22 december 2023 (ECLI:NL:HR:2023:1793): Kosten moeten objectief nuttig of nodig zijn voor de vervreemding om onder het aftrekverbod te vallen.

Fiscale tips inzake kosten fusie en aftrekbaarheid

1. Toerekening kosten: Zorg voor een gedetailleerde onderbouwing van de kostenverdeling tussen vervreemding van aandelen en verkrijging van vermogensbestanddelen. Verkoopkosten zijn veelal niet aftrekbaar (zie ook kamerstukken uit 2005/2006)
2. Documentatie: Leg zorgvuldig vast welke kosten specifiek verband houden met de fusie en waarvoor deze zijn gemaakt. Maak tevens een opstelling van voorbereidende kosten die samenhangen met interne zaken. Derhalve een duidelijke scheiding binnen de advisering en kosten toedeling
3. Overleg met inspecteur: Bespreek proactief met de inspecteur welk deel van de kosten al dan niet aftrekbaar is.
4. Rechtspraak hanteren: Baseer uw argumentatie op relevante arresten, zoals Hoge Raad 2018 en Hoge Raad 2023, om een duidelijk onderscheid te maken tussen kostenposten.
5. Activering van kosten: Overweeg de mogelijkheid om bepaalde kosten die verband houden met de verkrijging van vermogensbestanddelen te activeren op de balans.

Tot besluit

Voor onze klanten dienen wij doorgaans een verzoek om zekerheid vooraf in bij de juridische fusie. Hierdoor worden fiscale claims achteraf voorkomen. Wellicht kunnen wij u hierbij ook van dienst zijn. Neem voor vragen of meer informatie gerust eens vrijblijvend contact op met één van de onderstaande adviseurs.