Informatiebeschikkingen loonheffingen en btw

De informatiebeschikking is in 2011 in de wet opgenomen ter verbetering van de rechtsbescherming van belastingplichtigen. De belastingplichtige heeft op grond van de belastingwet diverse verplichtingen ten behoeve van de belastingheffing. Voorbeelden zijn het desgevraagd verstrekken van inlichtingen en het voeren van een binnen een redelijke termijn controleerbare administratie. De wet spreekt in dit verband over te allen tijde. Dit impliceert dat de administratie steeds beschikbaar moet zijn voor controle. De Belastingdienst heeft die inlichtingen en administratie nodig om zijn werk te kunnen doen; het vaststellen van de juiste belastingschuld en het innen hiervan.

Het komt voor dat belastingplichtigen en de Belastingdienst van mening verschillen over de manier waarop de belastingplichtige aan zijn verplichtingen heeft voldaan. De informatiebeschikking komt er – kortgezegd – op neer dat de inspecteur bij beschikking vastlegt hoe hij meent dat de belastingplichtige niet aan de verplichtingen heeft voldaan. De belastingplichtige kan deze beschikking bestrijden in bezwaar, beroep, hoger beroep en tot slot cassatieberoep. Een onherroepelijke informatiebeschikking leidt, tenzij dit disproportioneel zou zijn, tot omkering en verzwaring van de bewijslast. Na de informatiebeschikkingsprocedure kan (en wordt vaak ook) nog geprocedeerd worden over de opgelegde belastingaanslagen. Bij totstandkoming van de wet die de informatiebeschikking regelt, is onder meer aangegeven dat de informatiebeschikking moet werken tegen de inspecteur die zich als een “rupsje-nooit-genoeg” kan gedragen.

De Hoge Raad heeft recent twee uitspraken gedaan in hetzelfde dossier van een groep belastingplichtigen. Het betreft informatiebeschikkingen in de sfeer van de loonheffingen en in de btw-sfeer. Wij behandelen in dit uitgebreide artikel deze uitspraken en de overwegingen van de Hoge Raad. Wij geven eerst het feitencomplex weer, gaan daarna in op de loonheffingen, vervolgens op de btw en tot slot op de gevolgen van deze uitspraak voor de praktijk.

Feitencomplex bij de informatiebeschikkingen

De belastingplichtige in kwestie heeft een horecaonderneming. Tot het personeel behoort ook een aantal muzikanten. De Belastingdienst heeft in 2010 een boekenonderzoek uitgevoerd. Naar aanleiding van de bevindingen tijdens dit onderzoek is een waarschuwing afgegeven, omdat de administratie- en bewaarplicht niet (geheel) is nagekomen. Voorts zijn bij vaststellingsovereenkomst afspraken gemaakt over het bewaren van planning, roosters en urenverantwoordingen.

In 2013 wordt wederom een boekenonderzoek ingesteld. De inspecteur kijkt naar het tijdvak 2012, in het bijzonder december, voor de loonheffingen. De conclusie is dat de situatie is verbeterd, maar dat de afspraken niet geheel zijn nagekomen. Zo zijn de oorspronkelijke roosters niet aanwezig. Ook lijkt het erop dat de urenverantwoording niet volledig is. De inspecteur breidt het onderzoek uit naar 2011. Een week later volgt een brief met een verzoek om informatie. Hieraan wordt geen gehoor gegeven.

Dit is voor de inspecteur aanleiding om een informatiebeschikking af te geven voor de loonheffingen 2011 en 2012. Hierin zijn de vermeende gebreken opgenomen. De informatiebeschikking ziet op de administratie- en bewaarverplichting van artikel 52 AWR en de inlichtingenverplichting van artikel 47 AWR.

Voor de omzetbelasting (btw) is sprake van een fiscale eenheid. Deze fiscale eenheid is een zelfstandige belastingplichtige. In de onderneming wordt gebruikgemaakt van een kassasysteem. Het systeem voegt gegevens samen, zorgt voor gedetailleerde rapporten en bewaart deze maximaal 14 dagen. Het is dus aan de ondernemer om steeds de juiste informatie tijdig op te slaan in de vorm van back-ups. Die back-ups zijn echter nooit gemaakt. Dat is bijzonder, omdat onderdeel van de in 2010 gemaakte afspraken is dat detailgegevens uit het kassasysteem worden opgeslagen.

De inspecteur kwam langs om december 2012 te controleren, maar breidt het onderzoek uit naar 2011. Dit doet hij als gevolg van geconstateerde gebreken. Ook voor de btw geeft de inspecteur een informatiebeschikking voor tijdvak 2011 en tijdvak 2012 af. Hij geeft aan dat in zijn ogen niet is voldaan aan de administratie- en bewaarverplichtingen van artikel 52 AWR. Dit oordeel baseert hij op drie vaststellingen: detailgegevens zijn niet bewaard, de omzetrapportages zijn onbetrouwbaar en de administratie bevat verder onvoldoende gegevens om de omzet binnen redelijke termijn te kunnen controleren. In de informatiebeschikking werkt de inspecteur nog verder uit wat hij precies heeft geconstateerd. Uit de stukken komt naar voren dat de administratie niet (lijkt) aan te sluiten bij de ingediende aangiften.

De inspecteur tot slot nog iets bijzonders. Hij heeft 2012 uitgebreid onderzocht. Vervolgens merkt hij op dat in 2011:

• De onderneming op hetzelfde adres is gevestigd;
• De bedrijfsvoering hetzelfde was;
• De bedrijfsinrichting hetzelfde was;
• De wijze van het voeren van de administratie hetzelfde was.

Op grond hiervan meent de inspecteur te mogen concluderen dat er voldoende grond is om aan te nemen dat in 2011 dezelfde gebreken voorkomen als in 2012. Dit doet de inspecteur zowel in de loonheffingen als in de btw.

Wij gaan hierna afzonderlijk in de op informatiebeschikkingen voor de loonheffingen en de informatiebeschikkingen in de omzetbelasting.

Informatiebeschikkingen voor de loonheffingen

Het gerechtshof kwam tot het oordeel dat de informatiebeschikkingen terecht zijn afgegeven en dat omkering en verzwaring van de bewijslast plaatsvindt. De inspecteur heeft eerst voldoende aannemelijk gemaakt dat in december 2012 de administratie niet deugde. Ditzelfde heeft de inspecteur voor 2011 gedaan, doch daarbij telt ook mee dat de belastingplichtige niet de gevraagde inlichtingen – zoals roosters – heeft verstrekt. Zoals hiervoor aangegeven heeft de inspecteur echter zijn bevindingen doorgetrokken; dat wordt wel een bewijsvermoeden genoemd. Wij gaan verderop in dit artikel nader in op het bewijsvermoeden. Volgens het hof kan het gebruikmaken ervan door de beugel. Voldoende aannemelijk is dat de administratie ook in de niet gecontroleerde tijdvakken dezelfde gebreken vertoont. Tot slot hecht het hof er waarde aan dat de belastingplichtige de bevindingen over december 2012 niet heeft bestreden.

De belastingplichtige komt op drie aspecten op tegen dit oordeel van het hof:

• Het oordeel dat de bevindingen over december 2012 niet zijn bestreden;
• Het oordeel dat de administratie over 2011 niet voldoet aan de gestelde eisen;
• Het oordeel dat het bewijsvermoeden gehanteerd mag worden.

Het bestrijden van de bevindingen over december 2012

De Hoge Raad geeft de belastingplichtige hierin gelijk. Uit de zaakstukken in hoger beroep blijkt duidelijk dat de bevindingen wel degelijk zijn bestreden. Het hof heeft daarom zijn oordeel onvoldoende gemotiveerd. De argumenten die zijn aangevoerd, dienen te worden onderzocht. Dat moet dus alsnog gebeuren. De Hoge Raad is echter geen feitenrechter, dus het onderzoek moet door een ander gerechtshof worden verricht. Op basis van dat onderzoek kan overigens blijken dat de administratie inderdaad niet deugt; de belastingplichtige zou dan alsnog aan het kortste eind trekken. De Hoge Raad wijst ook nog op het volgende. Indien uit het onderzoek volgt dat de aangifte niet overeenstemt met de administratie, dan betekent dat niet direct dat de administratieplicht is geschonden. Daarvoor is meer nodig. De administratieplicht is pas dan geschonden, als de aard en omvang van de gebreken zodanig zijn, dat de administratie niet kan dienen als grondslag voor de verplichtingen inzake de loonheffingen. Dat afspraken die eerder zijn gemaakt wel of niet zijn nagekomen, doet daaraan niet af.

Het gaat er bij schending van de administratieplicht dus steeds om of die schending zodanig is dat de administratie niet als deugdelijke grondslag voor het bepalen van de fiscale verplichtingen kan dienen. Wij merken op dat dit ook in de praktijk een heet hangijzer is. Het standpunt dat de administratieplicht is geschonden wordt al snel ingenomen; en niet altijd terecht.

Voldoet de administratie over 2011 aan de gestelde eisen?

De Hoge Raad sluit aan bij wat hij besloot over de bevindingen over december 2012. Het niet aanleveren van de roosters doet voor de kwaliteit van de administratie weliswaar ter zake, maar maakt niet dat de administratie direct ondeugdelijk is. Het niet verstrekken van stukken werpt immers op zichzelf bezien geen licht op de kwaliteit van de administratie.

Wij merken op dat het belangrijk is de administratieplicht van de inlichtingenplicht te onderscheiden. Het niet verstrekken van gevraagde stukken valt niet onder de administratieplicht van artikel 52 AWR, maar onder de inlichtingenplicht van artikel 47 AWR. Laatstgenoemde plicht kan ook reden zijn voor het afgeven van een informatiebeschikking. De inspecteur dient uiteraard naar het juiste middel te grijpen en doet – zo leert de praktijk ons – dat niet altijd.

Het hanteren van het bewijsvermoeden

Hier gaat het erom dat de inspecteur zonder de administratie te onderzoeken, heeft geoordeeld dat dezelfde gebreken aanwezig zijn als in andere tijdvakken. De Hoge Raad maakt hier korte metten mee, omdat – zoals eerder bleek – in die eerdere tijdvakken ook nog onvoldoende duidelijk is of de administratie voldoende ondeugdelijk is.

De Hoge Raad gaat hier vervolgens nader op in. De inspecteur dient bij een gebrekkige administratie een informatiebeschikking af te geven. Die is gebaseerd op een onderzoek naar de administratie. Uit het wettelijk systeem vloeit voort dat de administratie (de grondslag voor de heffing) per tijdvak moet worden beoordeeld. Dat dezelfde wet het mogelijk maakt om in een naheffingsaanslag of informatiebeschikking meerdere tijdvakken te betrekken, doet daaraan niet af.

Bewijsvermoedens zijn echter niet verboden. Zo’n vermoeden komt vooral aan de orde indien hetgeen moet worden bewezen niet of uiterst lastig waarneembaar is voor de rechter of de partij die de bewijslast draagt. Dat doet zich niet voor bij het beoordelen van een administratie. Immers: mits gevoerd is de administratie voorhanden en kan de inspecteur aangeven wat wel en niet klopt. Voorts is het zo dat het niet voldoen aan de administratieplicht tot omkering en verzwaring van de bewijslast kan leiden, waardoor de belastingplichtige in een bijna ondoenlijke positie komt. Daarom moet terughoudend worden omgegaan met het doortrekken van bevindingen.

Bij een bewijsvermoeden wordt een bepaald gegeven zozeer aannemelijk geacht (vermoed) dat de inspecteur of de belastingplichtige moet zorgen dat aan het gegeven getwijfeld dient te worden. Anders gezegd: het gaat dan om het ontzenuwen van een vermoeden. Een bewijsvermoeden moet worden onderscheiden van omkering en verzwaring van de bewijslast. Immers: bij omkering en verzwaring moet de belastingplichtige het tegendeel doen blijken (overtuigend aantonen). Bij een vermoeden kan hij volstaan met ontzenuwen. Vanzelfsprekend dient met bewijsvermoedens terughoudend te worden omgegaan.

Conclusie informatiebeschikkingen voor de loonheffingen

Op grond van bovenstaande vernietigt de Hoge Raad de uitspraak van het gerechtshof. De informatiebeschikking over 2011 wordt in overeenstemming met de uitspraak van de rechtbank vernietigt. De in die beschikking gestelde feiten die op dat specifieke jaar zien – voor zover al aanwezig – zijn volstrekt onvoldoende om tot schending van de fiscale verplichtingen te kunnen concluderen. De informatiebeschikking over 2012 moet opnieuw worden beoordeeld en hiervoor wordt de zaak verwezen naar het gerechtshof Amsterdam.

Informatiebeschikkingen voor de omzetbelasting (btw)

Het hof heeft geoordeeld dat de informatiebeschikking zowel voor 2011 als voor 2012 terecht is afgegeven. Dat de administratie over 2011 nog niet tot in detail was gecontroleerd, doet daaraan volgens het hof niet af. De belastingplichtige komt op tegen het doortrekken van de bevindingen over 2012 naar 2011.

De Hoge Raad merkt eerst op dat de detailgegevens over de omzet uit het kassasysteem, tot de administratie behoren. De wet schrijft voor dat de administratie wordt bewaard, dus dit had belastingplichtige moeten doen. De gegevens kunnen namelijk van belang zijn voor de belastingheffing, bijvoorbeeld om de volledigheid van de omzet te controleren. De gegevens zouden niet onder deze wettelijke bepaling vallen, als een fiscaal belang ontbreekt. Dat doet zich bijvoorbeeld voor als de administratie voldoende andere gegevens bevat om de controle mogelijk te maken. Voorts is van een schending geen sprake als de gebreken zo beperkt zijn, dat omkering en verzwaring van de bewijslast disproportioneel is. In uiterste gevallen kan ook sprake zijn van overmacht.

De belastingplichtige merkt op dat de inspecteur 2012 heeft gecontroleerd, maar met betrekking tot 2011 geen inhoudelijke controle heeft uitgevoerd. De enkele conclusie dat twee documenten niet aansluiten is onvoldoende om schending van de administratieplicht aan te nemen. De Hoge Raad is het hiermee oneens. Het feit dat detailgegevens die behoren bij de administratie niet zijn bewaard, maakt dat niet is voldaan aan de administratieverplichting. Een uitzonderingssituatie lijkt zich hier niet voor te doen, doch de Hoge Raad laat zich (uiteraard) niet te veel in met de feiten en omstandigheden. De Hoge Raad is immers geen feitenrechter.

Conclusie informatiebeschikkingen voor de omzetbelasting

De Hoge Raad laat de informatiebeschikkingen voor de omzetbelasting intact. In tegenstelling tot de zaak die ziet op de loonheffingen, is voor de omzetbelasting wel vastgesteld dat de administratie over 2011 onvoldoende is. Dit is onder andere het gevolg van het ontbreken van de detailgegevens.

Informatiebeschikkingen in de praktijk

De informatiebeschikking is ingevoerd ter verbetering van de rechtsbescherming van belastingplichtigen. Wij merken dat belastingplichtigen de informatiebeschikking vaak complex vinden. Het middel werkt enorm vertragend op de ‘totale procedure’ en zeker bij schending van de administratieverplichting voelt de beschikking overbodig. Een gebrekkige administratie kan immers niet achteraf nog worden hersteld. Bijna de hele fiscale wereld deelt die opvatting en een voorstel voor een wetsvoorstel (inderdaad), ligt al enige tijd klaar om dit manco te verhelpen.

Informatiebeschikkingen wegens het niet voldoen aan de inlichtingenverplichting hebben een duidelijke meerwaarde en verbeteren uw rechtspositie. U kunt voorafgaand aan de procedure over de belastingaanslag, immers laten toetsen door de rechter of u aan bepaalde verplichtingen moet voldoen of al hebt voldaan. Indien de rechter u in het ongelijk stelt, krijgt u een hersteltermijn om alsnog aan de verplichting te voldoen, mits verstrekking van de informatie nog mogelijk is en u geen misbruik van procesrecht hebt gemaakt. Een onherroepelijke informatiebeschikking heeft uiteindelijk omkering en verzwaring van de bewijslast tot gevolg. Het is daarom van belang om in bezwaar en beroep te komen tegen de informatiebeschikking. Op die manier kunt u omkering en verzwaring van de bewijslast voorkomen. Diezelfde vraag – naar omkering en verzwaring van de bewijslast – kan ook in de procedure over de belastingaanslag aan de orde komen. Echter, voorkomen is beter dan genezen.

Wordt u geconfronteerd met een informatiebeschikking? Neem dan contact op met een van onderstaande auteurs. Wij helpen u graag en het eerste contact is altijd vrijblijvend.  

Rechtspraak

Gebrekkige administratie niet herstelbaar: ECLI:NL:GHARL:2015:3200
Hoge Raad loonheffingen: ECLI:NL:HR:2021:986
Hoge Raad omzetbelasting: ECLI:NL:HR:2021:987
Bewijsvermoeden: ECLI:NL:HR:1995:AA3124

Wetsartikelen

Artikel 47 AWR: inlichtingenverplichting
Artikel 52 AWR: administratie- en bewaarverplichting
Artikel 52a AWR: informatiebeschikking
Artikel 27e AWR: omkering en verzwaring van de bewijslast