Hoge Raad zet streep door dispositievereiste
De vraag of een belastingplichtige mag vertrouwen op informatie vanuit de Belastingdienst, komt regelmatig voor. Niet zelden interpreteren belastingplichtigen webpagina’s van de Belastingdienst op foutieve wijze of kijken zij per ongeluk op de verkeerde pagina. In die situaties kan in principe geen vertrouwen aan deze informatie worden ontleend. Andere situaties komen echter ook voor, bijvoorbeeld situaties waarin de Belastingdienst expliciete toezeggingen doet, die achteraf in strijd met een juiste wetstoepassing blijken te zijn. Geldend recht is dat de Belastingdienst aan dergelijke toezeggingen in principe is gebonden. Hoe anders is dat bij inlichtingen, zoals die te verkrijgen zijn via de Belastingtelefoon of de website van de Belastingdienst. Om aan inlichtingen gerechtvaardigd vertrouwen te kunnen ontlenen, moest voorheen een behoorlijke drempel worden genomen. De Hoge Raad heeft deze drempel aanzienlijk verlaagd door een streep te zetten door het zogenaamde dispositievereiste. In dit artikel de achtergronden in deze zaak, een toelichting op gewijzigde regels bij het ontlenen van vertrouwen aan inlichtingen en onze visie op deze ontwikkeling.
Belastingplichtige ontleent vertrouwen aan website Belastingdienst
In de zaak die tot deze ingrijpende wijziging leidt, gaat het om een belastingplichtige die een beschikking revisierente krijgt opgelegd. Deze beschikking is het gevolg van het afkopen van een lijfrenteverzekering. De belastingplichtige geeft aan voor de gevolgen hiervan te hebben gekeken naar de website van de Belastingdienst. Uit de informatie op de website van de Belastingdienst valt op dat moment niet af te leiden dat revisierente verschuldigd zou zijn. Sterker nog: op de website valt te lezen dat geen revisierente is verschuldigd, als de lijfrenteverzekering is afgesloten voor 16 oktober 1990. De lijfrenteverzekering van deze belastingplichtige is afgesloten in 1989.
De belastingplichtige gaat op basis van deze informatie over tot afkoop van de lijfrenteverzekering. De Belastingdienst komt met de beschikking revisierente. Dit leidt uiteindelijk tot een rechtszaak waarin de belastingplichtige een beroep op het vertrouwensbeginsel doet. Hij meent te mogen vertrouwen op de informatie op de website van de Belastingdienst. Daarom moet de beschikking worden vernietigd.
Rechtbank oordeelt over ontleend vertrouwen aan website Belastingdienst
De rechtbank sluit aan bij bestaande jurisprudentie over gerechtvaardigd vertrouwen en geeft aan dat een geslaagd beroep op het vertrouwensbeginsel slechts mogelijk is indien:
- De belastingplichtige de onjuistheid van de verkregen inlichting niet had hoeven te beseffen; en
- De belastingplichtige wordt geconfronteerd met het feit dat hij niet alleen de wettelijk verschuldigde belasting moet betalen, maar hij daarbovenop ook schade lijdt omdat hij door de onjuiste voorlichting een handeling heeft verricht of nagelaten (het dispositievereiste).
De rechtbank oordeelt dat aan voorwaarde 1 is voldaan. De informatie op de website van de Belastingdienst is duidelijk en is niet zodanig geschreven dat de belastingplichtige had moeten twijfelen of zelf kon weten dat voor verschillende momenten in de tijd een verschillend regime geldt met betrekking tot het in rekening brengen van revisierente. Dan komt de rechtbank toe aan voorwaarde 2; het dispositievereiste. Zij oordeelt dat de revisierente een vergoeding is voor het rentenadeel dat de staat lijdt. Dit bedrag komt bovenop de verschuldigde belasting, maar is geen belasting. Het beroep op het vertrouwensbeginsel is terecht voorgesteld; de beschikking moet worden vernietigd. De rechtbank beoordeelt dus of wel of niet is voldaan aan het dispositievereiste en is van oordeel dat hieraan is voldaan.
Gerechtshof over vertrouwen ontlenen aan inlichtingen Belastingdienst
Het gerechtshof gaat uit van dezelfde toetsingsvoorwaarden als de rechtbank. Het gerechtshof ziet zich echter nog voor de vraag gezet, of sprake is van schade die de belastingplichtige bovenop de verschuldigde belasting lijdt. Dat is afhankelijk van hoe tegen het begrip schade die bovenop de belasting komt, moet worden aangekeken. In de uitspraak is aangegeven dat het gerechtshof van mening is dat het uiteindelijk aan de Hoge Raad is daarover een meer bindende uitspraak te doen. Het hof dient zelf echter ook uitspraak te doen en besluit dat het begrip moet worden uitgelegd naar de interpretatie op het moment van het in rekening brengen van de revisierente. Op dat moment was de te betalen belasting duidelijk gescheiden van de revisierente. De revisierente is, indien het begrip op deze wijze wordt uitgelegd, aan te merken als schade die bovenop de verschuldigde belasting komt. Het gerechtshof bevestigt hiermee de uitspraak van de rechtbank.
Het hof gaat dus nog dieper dan de rechtbank in op het dispositievereiste en komt eveneens tot het oordeel dat aan deze voorwaarde is voldaan. Er is sprake – zo oordeelt het hof – van voldoende disponeren.
Advocaat-Generaal over een beroep op het vertrouwensbeginsel
De staatssecretaris van Financiën besluit beroep in cassatie in te stellen. Hij meent dat het gerechtshof een verkeerde invulling geeft aan het begrip schade die bovenop de verschuldigde belasting komt (of: ‘daarenboven geleden schade’). De Advocaat-Generaal neemt hierover in mei 2021 een conclusie. Hij komt tot de conclusie dat revisierente slechts in naam rente is. In feite is sprake van een vergoeding van renteschade die de Staat lijdt. In de conclusie valt onder meer te lezen: ‘van rente is geen sprake bij revisierente.’
De vervolgvraag is of is voldaan aan het dispositievereiste. Daarvoor is doorslaggevend of de revisierente als schade kwalificeert. Dat is naar de opvatting van de Advocaat-Generaal het geval. Door de verkeerde inlichting moet de belastingplichtige namelijk meer betalen dan hij zou moeten betalen bij ‘normaal gedrag’. Normaal gedrag is het wachten tot de polis afloopt en het dan ontvangen van uitkeringen. Door zijn handeling (de afkoop) moet hij echter ook revisierente voldoen. De revisierente is daarmee een last die bovenop de verschuldigde belasting komt. Daarmee heeft de staatssecretaris geen gelijk. Zoals uit het voorgaande blijkt, richt ook de Advocaat-Generaal zich primair op de vraag of voldaan is aan het dispositievereiste.
Hoge Raad besluit streep te zetten door dispositievereiste
De Hoge Raad kiest een andere weg en komt met een nieuwe visie op het vertrouwensbeginsel. Hij herhaalt eerst dat op grond van rechtspraak uit 1979 als uitgangspunt het volgende geldt. De Belastingdienst is niet gebonden aan alle inlichtingen die hij aan belastingplichtigen doet. Dat zou de Belastingdienst te ernstig belemmeren in de mogelijkheid om onbelemmerd zijn informerende taak in te vullen. Gebondenheid aan inlichtingen bestaat slechts als aan twee voorwaarden is voldaan:
- De inlichtingen zijn niet zo duidelijk in strijd met een juiste wetstoepassing, dat de belastingplichtige de onjuistheid had kunnen en moeten beseffen; en
- Als gevolg van de onjuiste inlichtingen heeft de belastingplichtige een handeling verricht of nagelaten als gevolg waarvan hij niet alleen de wettelijke belasting voldoet, maar daarenboven schade lijdt (het dispositievereiste).
Bovenstaande past volgens de Hoge Raad niet langer bij de huidige rechtsopvattingen. De term ‘daarenboven geleden schade’ stamt uit 1979 en kan in deze vorm niet worden gehandhaafd. De Hoge Raad formuleert daarom als volgt. Indien de belastingplichtige op basis van onjuiste inlichtingen een handeling verricht of nalaat als gevolg waarvan van hem een hoger bedrag wordt geheven dan hij op basis van die inlichting meende te moeten betalen, dan kan het meerdere niet worden geheven. Op deze wijze meent de Hoge Raad op modernere wijze te voorzien in rechtsbescherming tegen inbreuken op het vertrouwensbeginsel.
Deze ommezwaai komt de belastingplichtige niet slecht uit. De Hoge Raad geeft namelijk daarvoor aan dat revisierente geen daarenboven geleden schade is. Op basis van de oude uitleg aan het vertrouwensbeginsel, zou deze belastingplichtige aan het kortste eind trekken. Naar aanleiding van de hernieuwde uitleg van de Hoge Raad werkt het echter anders uit. De belastingplichtige is slechts die belasting verschuldigd die hij op grond van de verkregen inlichting meende te moeten betalen.
In tegenstelling tot de rechtbank, het gerechtshof en de Advocaat-Generaal, oordeelt de Hoge Raad niet over de vraag of is voldaan aan het dispositievereiste, maar besluit hij hier een streep door te zetten. Met deze uitspraak worden de regels van het spel veranderd en de kaarten opnieuw geschud.
Vertrouwen op onjuiste inlichtingen van de Belastingdienst
Omdat in de praktijk veelal niet aan het vereiste van daarenboven geleden schade werd voldaan, was een beroep op het vertrouwensbeginsel bij inlichtingen van de Belastingdienst in het verleden niet bijzonder kansrijk. In de toekomst zal een beroep op het vertrouwensbeginsel veelal als volgt worden benaderd:
- Is sprake van een inlichting die zo duidelijk in strijd is met een juiste wetstoepassing, dat de belastingplichtige dit had kunnen of moeten weten?
- Indien het antwoord op vraag 1 ontkennend luidt, geldt dat slechts die belasting mag worden geheven die de belastingplichtige op grond van de verkregen inlichting meende te moeten voldoen.
Wij merken volledigheidshalve op dat de Hoge Raad in deze uitspraak ruimte openlaat om in bijzondere situaties af te wijken van bovenstaand, hernieuwd toetsingskader.
Het vertrouwensbeginsel: belofte maakt schuld
Op het moment dat een bestuursorgaan – zoals de Belastingdienst – verwachtingen schept, dan moet hij deze in principe nakomen. Daarvoor is wel vereist dat het vertrouwen dat de belastingplichtige meent te mogen ontlenen, gerechtvaardigd is. In het belastingrecht komen met name toezeggingen en inlichtingen veel voor. Met inlichtingen gelijkgetrokken is de algemene voorlichting.
Een toezegging is een door de Belastingdienst ingenomen en kenbaar gemaakt standpunt. Dit doet zich meestal voor in individuele gevallen. Aan een toezegging is de Belastingdienst gebonden. Dat was voor deze uitspraak reeds zo en blijft onveranderd. Belofte maakt immers schuld.
Een andere figuur is die van de inlichting of algemene voorlichting. Hierbij doet zich vaak de situatie voor dat de belastingplichtige vertrouwt op een antwoord dat hij via de Belastingtelefoon heeft gekregen of informatie op de website van de Belastingdienst. In het verleden moest sprake zijn – voor een geslaagd beroep op het vertrouwensbeginsel – van daarenboven geleden schade; het in dit artikel uitgebreid beschreven disponeren. Aangezien hiervan niet vaak sprake was, omdat slechts de verschuldigde wettelijke belasting werd geheven, was een beroep op het vertrouwensbeginsel bij inlichtingen niet bijzonder kansrijk.
Voortaan moet worden beoordeeld of de belasting die de belastingplichtige betaalt doordat hij heeft gehandeld op basis van een onjuiste inlichting, hoger is dan de belasting die hij meende te moeten betalen op basis van de onjuiste inlichting. Is dat het geval, dan mag het meerdere niet worden geheven. Het is daarbij wel van belang dat de belastingplichtige kan laten zien waar hij op heeft vertrouwd. Ontleent u uw informatie aan de website van de Belastingdienst? Deze verandert regelmatig, dus zorg er dan voor dat u bijvoorbeeld een screenshot maakt of de pagina afdrukt. Deze uitspraak is verder uiteraard goed nieuws voor de rechtsbescherming in het kader van onjuiste inlichtingen, maar draagt ook een serieus risico in zich.
De Belastingdienst ziet zich voortaan eerder geconfronteerd met een geslaagd beroep op het vertrouwensbeginsel. Dat kan aanleiding zijn om (drastisch) te snijden in het verstrekken van inlichtingen aan belastingplichtigen. Dit terwijl, in het kader van de beoogde nieuwe bestuurscultuur, het mijns inziens passend is als de Belastingdienst juist meer en vaker het gesprek met belastingplichtigen aangaat. Indien de minste of geringste verspreking straks kan leiden tot gerechtvaardigd vertrouwen aan de zijde van belastingplichtigen, is het de vraag of niet (on)bewust de rem op het verstrekken van inlichtingen wordt gezet. Meer aandacht voor dit onderwerp in de politiek is daarom wenselijk en de eerste vooruitzichten daaromtrent zijn niet negatief.
Meent u slachtoffer te zijn van een hogere aanslag dan u had verwacht, omdat u hebt vertrouwd op inlichtingen of toezeggingen van de Belastingdienst? Of hebt u een andere vraag over bijvoorbeeld een boekenonderzoek, boete of fiscale procedure? Stuur dan gerust een e-mail naar één van onderstaande adviseurs.
Bronnen
Uitspraak gerechtshof: ECLI:NL:GHDHA:2020:1681
Conclusie Advocaat-Generaal: ECLI:NL:PHR:2021:538
Uitspraak Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2021:1654
