De verzekeringsplicht van de DGA met een minderheidsbelang

De verzekeringsplicht van de DGA houdt de fiscale gemoederen al jaren bezig en is al onderwerp van veel procedures geweest. De basis voor de vraag of sprake is van verzekeringsplicht ligt bij een uitspraak van de Centrale Raad van Beroep uit 1985. Dit artikel is geschreven door de heer Marco Bik van Jongbloed Fiscaal Juristen en de heer Dennis Van der Veen, werkzaam bij Civra.

DGA met meerderheidsbelang is niet verzekerd

In deze procedure oordeelde de Centrale Raad van Beroep dat er geen sprake is van een arbeidsovereenkomst tussen de BV en zijn aandeelhouder, omdat of zolang de DGA de feitelijke macht bezit in de Algemene Vergadering van Aandeelhouders van de vennootschap (het hoogste orgaan van de rechtspersoon.

Op basis van deze uitspraak is bij directeuren/aandeelhouders die op basis van hun aandelenbezit hun ontslag kunnen tegenhouden, aangenomen dat zij niet verplicht verzekerd zijn voor de werknemersverzekeringen. Dat hoeft overigens niet te betekenen dat de directeur/aandeelhouder in het bezit moet zijn van meer dan 50% van de aandelen (en het daaraan verbonden stemrecht).

Op basis van de wet, kan voor de benoeming en het ontslag van bestuurders in de statuten een versterkte meerderheid (2/3) van het stemrecht worden overeengekomen c.q. vastgelegd. Op deze manier kunnen ook DGA’s met een aandelenbelang van minder dan 50% onder omstandigheden hun ontslag tegenhouden en zijn zij dientengevolge niet verplicht verzekerd voor de werknemersverzekeringen. De regeling Aanwijzing directeur-grootaandeelhouder 2016 sluit hierbij aan.

Opnemen van een grotere meerderheid voor benoeming en ontslag werkt niet. In de uitspraak van Kekk Delfino besliste het gerechtshof dat de wettelijke bepaling van de maximale meerderheid van 2/3 van de stemmen tot doel heeft dat ontslag van een bestuurder niet al te zeer wordt bemoeilijkt dan wel onmogelijk wordt gemaakt.

Zijn er uitzonderingen? Uiteraard! Sinds 2018 geldt bij echtgenoten niet langer als uitgangspunt dat van een gezagsverhouding en daarmee dienstbetrekking tussen echtgenoten geen sprake kan zijn. Of al dan niet sprake is van een gezagsverhouding wordt materieel getoetst: (i) is sprake van een ongebruikelijke beloning, (ii) ongebruikelijke werktijden of (iii) inspraak in de bedrijfsvoering dan zal geen sprake zijn van een dienstbetrekking en daarmee dus evenmin van verzekeringsplicht.

DGA met een minderheidsbelang en verzekeringsplicht

De laatste jaren wordt in toenemende mate geprocedeerd over de verzekeringsplicht van de aandeelhouder die op basis van zijn aandelenbezit/stemrecht zijn eigen ontslag niet kan tegenhouden.

In deze procedures werkt de DGA via zijn personal holding op basis van een managementovereenkomst bij de werkmaatschappij, waarin hij een minderheidsbelang heeft. Op het moment dat wordt gewerkt op basis van een managementovereenkomst die reële betekenis toekomt, kan niet door de structuur heen worden geprikt, zoals de belastingdienst vaak verdedigt; de (achterliggende) natuurlijke personen staan niet in dienstbetrekking tot de werkmaatschappij als de afspraken tussen rechtspersonen zijn gemaakt (holding en werkmaatschappij).

In de procedure bij de Hoge Raad in 2022 ging het om een tweetal aandeelhouders die via hun personal holdings elk in het bezit waren van 24% van de aandelen in de werkmaatschappij. De personal holdingvennootschappen hadden een managementovereenkomst gesloten met de werkmaatschappij.

Voor het aannemen van een arbeidsovereenkomst dient aan drie cvumulatieve criteria te worden voldaan:

De werknemer heeft de verplichting om gedurende enige tijd persoonlijk arbeid te verrichten;
De werkgever heeft de verplichting om loon te betalen;
Er is sprake van een gezagsverhouding.

Beide personen hebben een arbeidsovereenkomst gesloten met hun persoonlijke houdstervennootschap, dienovereenkomstig is er in 2010 tot en met 2014 een managementvergoeding betaald en hebben beide personen salaris uit hun holding ontvangen. Volgens de inspecteur moeten er ook werknemersverzekeringen worden betaald. Na verwijzing door de Hoge Raad oordeelt het verwijzingshof Den Bosch dat niet aannemelijk is gemaakt dat beide personen in (fictieve) dienstbetrekking hebben gestaan. De bepalingen in de gesloten managementovereenkomsten duiden er niet op dat beide personen feitelijk (of in wezen) een arbeidsovereenkomsten hebben gesloten. Het gelijk is aan belanghebbende. De naheffingsaanslagen worden vernietigd.

Persoonlijke arbeid door de DGA en verzekeringsplicht

Het Gerechtshof had geoordeeld dat de inzet van de beide achterliggende aandeelhouders onmisbaar was voor de werkmaatschappij. Op basis daarvan concludeerde het Gerechtshof dat sprake was van een verplichting tot het verrichten van persoonlijke arbeid.

De Hoge Raad deelde deze onderbouwing niet: volgens de Raad draait het om de vraag jegens wie de aandeelhouders zich hebben verplicht tot het verrichten van arbeid. Is dat de personal holding of de werkmaatschappij.

Loon DGA

Voor wat betreft het loon geeft de Hoge Raad aan dat de omstandigheid dat de aandeelhouders hebben ingestemd met de betaling van de managementvergoeding aan hun personal holdings nog niet maakt dat de werkmaatschappij zich jegens hen heeft verplicht loon te betalen.

Gezagsverhouding DGA

Het Gerechtshof concludeerde dat sprake was van een gezagsverhouding. Deze conclusie vindt de Hoge Raad zonder nadere motivering onbegrijpelijk. Als wordt gewerkt op basis van een reële managementovereenkomst tussen twee rechtspersonen, op basis waarvan is dan sprake van gezag van de Algemene Vergadering van Aandeelhouders van de werkmaatschappij? De procedure wordt vervolgens verwezen naar het Gerechtshof in Den Bosch.

Verwijzingsuitspraak inzake minderheidsbelang DGA

Deze verwijzingsuitspraak is inmiddels ook gepubliceerd. Ook het Gerechtshof 's Hertogenbosch laat op 13 december 2023 weten dat de minderheidsaandeelhouders niet verplicht verzekerd zijn. Het Gerechtshof overweegt daarbij:

Persoonlijke arbeid

“Aan de uitvoering van managementwerkzaamheden liggen de managementovereenkomsten en de arbeidsovereenkomsten met de persoonlijke houdstervennootschappen ten grondslag. De bepalingen in de managementovereenkomsten duiden er niet op dat er in wezen sprake is van arbeidsovereenkomsten. Het hof acht in dat verband van belang dat geen nadere bepalingen zijn opgenomen over de voorwaarden waaronder de opdracht moet worden uitgevoerd, zoals bijvoorbeeld werktijden, vakantiedagen en afspraken over ziekte. Ook kan de enkele omstandigheid dat [persoon 1] en [persoon 2] feitelijk de managementwerkzaamheden voor belanghebbende hebben verricht en zij daarvoor de expertise hebben, niet tot de conclusie leiden dat zij zich jegens belanghebbende persoonlijk hebben verplicht arbeid te verrichten. Het feit dat [persoon 1] en [persoon 2] elkaar over en weer vervangen, zoals door [persoon 1] ter zitting geloofwaardig is verklaard, ondersteunt dit oordeel.”

Loon

“De enkele omstandigheid dat de persoonlijke houdstervennootschappen de managementvergoedingen hebben ontvangen kan niet het oordeel dragen dat belanghebbende jegens [persoon 1] en [persoon 2] de verplichting op zich heeft genomen om hen loon te betalen. De managementvergoedingen waren immers verschuldigd op grond van de managementovereenkomsten.”

Gezagsverhouding

“De inspecteur wijst er voorts op dat [persoon 1] en [persoon 2] hun werkzaamheden onder gezag van de algemene vergadering van aandeelhouders verrichtten. Uit hetgeen de inspecteur heeft aangedragen kan niets meer worden vastgesteld dan dat belanghebbende een contractuele relatie heeft met de persoonlijke houdstervennootschappen, zodat niet valt in te zien waaraan de algemene vergadering van aandeelhouders de bevoegdheid zou ontlenen om rechtstreeks gezag uit te oefenen ten aanzien van de door [persoon 2] en [persoon 1] te verrichten werkzaamheden. Anders dan de inspecteur leidt het hof uit artikel 4 van de managementovereenkomsten, waarin is opgenomen dat elke aansprakelijkheid voor de opdrachtnemer is uitgesloten, niet af dat de algemene vergadering van aandeelhouders van belanghebbende enige mate van toezicht zal uitoefenen. Voor de periode [datum 1] 2008 tot en met [datum 2] 2012 stond [persoon 1] in het handelsregister van de Kamer van Koophandel als statutair bestuurder van belanghebbende geregistreerd (zie 2.6). Deze enkele omstandigheid maakt echter het eindoordeel van het hof niet anders aangezien uit het voorgaande volgt dat het hof van oordeel is dat aan de overige voorwaarden voor het bestaan van een arbeidsovereenkomst in de zin van artikel 7:610 BW te weten een verplichting tot het persoonlijk verrichten van arbeid en loon niet voldaan is.”

Noot fiscaal jurist inzake verzekeringsplicht DGA

Als wordt gewerkt op basis van een reële managementovereenkomst tussen twee rechtspersonen, is voor de werkzaamheden van voor de werkmaatschappij geen sprake van verzekeringsplicht, ook niet voor de minderheidsaandeelhouder.

Daarbij is, in aansluiting in zoverre ook op het standpunt van de kennisgroep loonheffingen van de belastingdienst, van belang dat de aandeelhouder niet in persoon bestuurder is bij de werkmaatschappij; dat dient zijn personal holding te zijn.

Indien de achterliggende aandeelhouder wel in persoon bestuurder is bij de werkmaatschappij, zal (i) sprake zijn van een echte of fictieve dienstbetrekking bij de werkmaatschappij (ii) moet 2 maal het gebruikelijk loon worden toegekend en (iii) kan een beroep worden gedaan op de doorbetaald-loonregeling voor de loonheffingen. De doorbetaald-loonregeling geldt voor de werknemersverzekeringen niet. Indien de arbeidsrelatie van de bestuurder kwalificeert als een echte dienstbetrekking, zal dat leiden tot verzekeringsplicht. Voor de fictieve dienstbetrekking geldt deze verzekeringsplicht niet.

De contractuele bepalingen zijn voor een ‘goede’ managementovereenkomst van belang. Om Mertens te citeren onder het arrest: “een rechtspersoon kan niet ziek worden, een rechtspersoon gaat nooit met vakantie en kan overigens niet overlijden.”